Компьютер в бухгалтерском учете и аудите 1999'3

Home

Поиск

Издания

Контакты

k-press.ru

Продолжается подписка на наши издания! Вы не забыли подписаться?

Компания “СОКАП”

Все ли производственные системы одинаковы с точки зрения бухгалтера?

Введение

Когда возникает вопрос о выборе программного обеспечения для построения корпоративной информационной системы предприятия, то говорят о многих параметрах: масштабируемости, функциональности, адаптируемости и т.д. Но сейчас, кроме расхожей и практически ничего не значащей фразы: “Система поддерживает бухгалтерский и управленческий учет”, редко обсуждают финансово-управленческие возможности системы, как бы полагая, что здесь они близки, если не идентичны.

В действительности это совершенно не так. И поскольку в последнее время эти различия приобретают все большее значение, становясь, на наш взгляд, одним из основных факторов выбора систем, то хотелось бы о них немного поговорить.

Управленческий учет как критерий выбора

В существенной степени различия определяются тем, что можно охарактеризовать как различную степень поддержки моделей управленческого учета. Эти различия можно охарактеризовать параметрами как “глубины”, так и “широты”. Поскольку термин “управленческий учет” не вполне зафиксирован в российской практике, то дадим его определение.

Под управленческим учетом мы будем понимать систему организации, сбора и агрегирования учетных данных, направленную на решение конкретной управленческой задачи.

В современном развитии термина "управленческий учет" в западных источниках центр тяжести все более и более переносится на слово "управленческий", что связано с тем, что методика и технология организации учета все более и более определятся именно управленческой задачей, стоящей перед предприятием. При этом полезно вспомнить, что собственно учет и анализ издержек с целью их снижения и оптимизации является простейшей и самой очевидной формой организации управления коммерческой структурой. Однако решая данную задачу, при определении форм и методов учета недостаточно руководствоваться только требованиями финансовой или налоговой оптимизации деятельности, необходимо учитывать и требования технологии основной деятельности, которые, как правило, серьезно влияют на конечный результат. В частности, стандартные требования не учитывают необходимость регистрации времени выписки документов на отпуск товара. Также при анализе себестоимости не учитывают затраты на получение заказов и стоимость послепродажного обслуживания заказов. При этом временной анализ деятельности склада может существенно снизить издержки за счет оптимизации количества персонала или увеличить отгрузку путем введения сменности, а правильная оценка “полной стоимости” заказа позволит вовремя отказаться от предложений, привлекательных на первый взгляд, но исключительно затратных с точки зрения сопровождения на всех этапах жизненного цикла. Другой пример – оперативный анализ "ликвидности" дебиторской и кредиторской задолженности и управление ими – весьма эффективное средство повышения общих финансовых результатов. Но для проведения подобного анализа необходимо вести детальные учетные регистры, в частности, иметь "сквозную" аналитику по кредиторам/дебиторам.

“Три источника и три составные части управленческого учета”

Итак, управленческий учет представляет собой систему организации, сбора и агрегирования данных с учетом конкретной управленческой задачи.

Для более полного понимания генерации понятия “управленческий учет” приведем схему (см. рис.1)

Рис. 1. Три источника и три составные части управленческого учета.

Из рисунка видно, что в основе управленческого учета лежат три источника (базовые элементы системы организации данных):

технология бизнеса в целом и конкретного вида деятельности, в частности;
учетная политика предприятия и правила бухучета конкретного вида деятельности;
нормативная база конкретного вида бизнеса (государственное и корпоративное регулирование).

Обязательными (но не исчерпывающими) компонентами автоматизированной поддержки управленческого учета (системы сбора данных) являются:

система формирования нормативной и фактической себестоимости бизнес-процессов, в том числе системы анализа и управления “по отклонениям” (детальность и “мощность” этой системы во многом определяет возможности информационных технологий по управлению бизнесом);
система учета и распределения по центрам финансовой ответственности;
система формирования бюджетов в материальном и финансовом выражении (что не обязательно выражается в форме “бюджетов”).

Важно подчеркнуть, что реализации указанных систем должны быть достаточно специфичны для каждого вида предпринимательства, чтобы удовлетворять требованию “тонкого” учета особенностей каждого типа бизнеса. Кроме того, даже в случае одного “глобального” бизнеса для поддержания управления его составляющими на должном уровне необходимо реализовать специализированные формы управленческого учета. Типология специализированных видов управленческого учета, в зависимости от бизнес-процессов, оказывается вполне обозримой, и в простейшем случае представляет собой примерно следующий список (не исчерпывающий, естественно):

производство (здесь существует много специализированных подтипов);
складирование (также несколько специализированных подтипов);
закупка;
продажа;
финансовое управление;
инвестиционное управление;
проектное управление (проект-менеджмент);
управление транспортными операциями;
холдинговое и управление (как специализированная форма финансового управления).

Несколько ниже вопрос типологии будет освещен более подробно.

“Внешний интерфейс управленческого учета” состоит также из трех тесно взаимосвязанных систем (трех составных частей), определяющих системы агрегирования учетных данных:

учета затрат (интерфейс с финансами);
показателей деятельности (интерфейс с регулярным менеджментом);
управленческих отчетов (интерфейс с системой принятия решений).

Если “источники” управленческого учета реже подвергаются сомнению, то “составные части” очень часто забываются, будучи сведенными к единственной системе учета затрат, чего на практике явно оказывается недостаточно для сколь-нибудь сложных бизнес-систем. При этом надо отметить, что как показатели деятельности, так и управленческие отчеты могут иметь нефинансовый характер, отражая специфику деятельности подразделения. Типичным примером служит, например, отчет о движении товаров по складу, который предназначен для принятия решений о времени и размерах закупок, но может не содержать информации о ценах. Информация о рекомендованных ценах закупки может прийти совсем с другой стороны, например, из отдела маркетинга или планово-экономической службы, которые определяют ее, исходя из рекомендованной цены продажи готового изделия и состояния рынка комплектующих. Соответственно, показателем деятельности складской службы может быть некоторый коэффициент соответствия уровня запасов рекомендованному “оптимальному уровню”. Такого же рода “нефинансовые”, но очень важные, а часто и определяющие показатели деятельности имеются практически у всех подразделений. Более того, можно утверждать, что принцип “не все измеряется деньгами” - это тоже один из принципов управления бизнесом. То же можно сказать и о системе учета затрат. Управленческая, аналитическая система учета затрат может существенно отличаться от нормативной бухгалтерской системы, учитывая особенности управления “технологическими процессами” бизнеса.

В соответствии с вышеприведенной схемой можно классифицировать управленческий учет как по источникам, так и по составным частям, однако легко увидеть, что объединить ту и другую систему классификации может вид бизнес-процесса, на который должна быть наложена система управленческого учета.

Следует отметить, что существуют различные подходы к определению понятия “управленческий учет”. Русский термин "управленческий учет" восходит к английскому термину "Managerial accounting" и к его европейскому аналогу "контроллинг". Эти два термина не являются полностью эквивалентными и отражают два подхода к пониманию термина "управленческий учет", которые можно охарактеризовать следующим образом.

Первый рассматривает управленческий учет как систему сбора и интерпретации информации о затратах, издержках и себестоимости продукции, что ближе к термину "контроллинг", при этом большое внимание уделяется нормативному характеру подобной информации и значению ее для получения "внешней отчетности" предприятия. Кстати, термин “контроллинг” не случайно является однокоренным со словом "контроль", что подчеркивает связь учета с управлением. Упрощенно можно считать, что это расширенная система организации учета для целей контроля деятельности предприятия. Фактически (в реализациях), данная система представляет собой расширенный интерфейс между финансовой и другими подсистемами.
Второй подход исходит из того, что основная задача любой учетной деятельности – обеспечение управленческого персонала предприятия своевременной и полной информацией для принятия управленческих решений. Считается, что имеет место "системнозависимый" характер учетной деятельности, то есть тесная, точнее, неразрывная связь технологий учета с технологиями управления компанией в целом и/или ее частями. Такой подход соответствует понятию "Managerial accounting", что может быть переведено следующим образом: "организация учета, исходя из потребностей управления". При таком определении к понятию "управленческий учет" относятся не только система сбора и анализа информации об издержках, но и система управления бюджетами (то есть планирования) и система оценки деятельности подразделений, то есть более управленческие, нежели бухгалтерские технологии. Существует также более узкая трактовка данного понятия, при которой под "Managerial accounting" понимается формирование специальных отчетов из имеющихся бухгалтерских данных для целей поддержки принятия решений. В данном случае необходимо понимать, что получить указанные отчеты можно только при наличии соответствующей информации в учетных регистрах. По умолчанию (!) считается, что используемая система бухгалтерского учета (как правило, западная) организована таким образом, что получить такие отчеты возможно, далее мы еще вернемся к вопросу о том, как она должна быть для этого устроена.

Типология управленческого учета

Рассмотрим теперь типы специализированного управленческого учета.

Прежде всего, следует упомянуть “базовые” системы финансового менеджмента, как правило, применяемые в большинстве компаний для “общего финансового управления компанией в целом”. Эти же системы при определенных условиях (например, для небольшой компании) могут иметь статус самостоятельной системы управленческого учета, решая задачи:

бюджетирования (бюджетного планирования);
проектного управления;
управления по центрам финансовой ответственности.

Однако, как правило, эти системы применяются как в сочетаниях между собой (в крупной торговой компании одновременно могут применяться все три), так и в сочетании с системами специализированного управленческого учета, которые уместно разделять по видам и особенностям бизнес-процессов, для которых они предназначены. Приведем примерный классификатор специализированных систем “второго уровня”:

складирование
простейшие (один склад без подразделения);
специализированные;
по типу перемещения:
мульти-сайт (несколько складов, без необходимости регулярного планирования перемещения товаров между складами, например - заводские склады);
система дистрибуции (мульти-сайт, с планированием регулярного перемещения, например, система оптовых складов с одинаковым ассортиментом в разных городах);
по структуре:
структурированный склад (полки, ячейки, стеллажи);
автоматизированный склад;
закупки
простые;
централизованные (для членов финансово-промышленной группы, например);
распределенные;
продажи
розничные;
оптовые;
крупнооптовые;
производство
заказное;
непрерывное;
серийное;
проектное;
JIT;
CANBAN;
“конструирование на заказ” (форма проектно-производственного управления).

Каждый из перечисленных видов управленческого учета имеет собственную своеобразную систему управленческих данных, сформированных на их основе, присущих только ему, систему учета затрат, систему управленческой отчетности, систему показателей деятельности.

Рассмотрим различия, которые могут возникать при использовании различных моделей управленческого учета. Для примера возьмем две производственные модели – производство на заказ (сборка на заказ) и серийное производство - и сравним типичные модели систем управленческого учета (см. табл.).

Таблица № 1

Сравнение различных моделей управленческого учета

Параметр модели	Сборка на заказ	Серийное производство
Носитель затрат	заказ, отдельный товар в конкретном заказе	изделие
Показатель деятельности	количество выполненных заказов в натуральном и денежном выражении себестоимость заказа или товара в заказе	загрузка оборудования производство в денежном выражении и по группам продукции соответствие произведенного ассортимента заказанному
Управленческие отчеты (оперативные)	отчет о выполнении заказов “портфель” заказов отчет о продукции в незавершенном производстве отчет о фактических затратах на заказ и отклонениях	отчет о суточной загрузке оборудования отчет о производстве готовой продукции по ассортиментным группам (включая продукцию, складированную в цехе) движение по складу готовой продукции по ассортиментным группам движение по АВС классификации отчет о товарах в “медленном” движении

Из приведенной таблицы видно, насколько при различных схемах управленческого учета отличаются данные, необходимые для управления. Естественно, что на крупном предприятии может потребоваться отчет о загрузке оборудования и при заказном методе производственного управления, но это не исключает важного характера базовой модели и приведенных в ней “модельных параметров”.

Модель управленческого учета сегодня

В мировой практике выработана четкая система управленческих данных, направленных на решение “стандартных” управленческих задач (к которым относятся управление логистикой, планирование и прогнозирование деятельности, финансовый учет и анализ), и поддерживающей их сбор и контроль документации. К сожалению, в отечественной практике в этой области происходит очередное “открытие Америки”, к тому же довольно бессистемное.

Например, затраты на рекламную кампанию в целом по компании могут учитываться "котловым" методом, в то время как реальная рекламная кампания может проводиться в интересах только одного продукта или группы продуктов. То же можно сказать о затратах на послепродажное обслуживание, возвраты по гарантиям и браку. В управленческом учете необходимо относить данные затраты именно на конкретный продукт, с тем чтобы иметь корректные финансово-экономические результаты по нему. К тому же в управленческом учете встает вопрос о различных сроках "амортизации" затрат, так как срок "действия" рекламной кампании может отличаться от налогового отчетного периода, в течение которого данные затраты могут быть учтены. Применительно к послепродажному обслуживанию это всегда так.

Из современных моделей управленческого учета можно отметить модель, предложенную и реализованную фирмой SYMIX (USA) в линейке программных продуктов SyteLine. Название свое модель получила по первым буквам английской фразы: Customer Synchronized Resource Planing – Планирование Производственных Ресурсов в Зависимости от Потребностей Заказчика.

Особенностью этой модели, ориентированной в первую очередь на управление предприятиями среднего масштаба реального сектора экономики, является возможность детального учета и анализа данных по каждому заказу клиента, включая весь его жизненный цикл. То есть начиная с маркетинговой проработки, далее через все этапы реализации заказа и заканчивая утилизацией отслужившего свое изделия, если этот печальный процесс входит в обязанности продавца, конечно.

Рис. 2. Модель управленческого учета фирмы SYMIX

CSRP заставляет пересмотреть всю бизнес-практику, фокусируя ее на работе с рынком, а не на внутренней производственной деятельности. Бизнес-процессы детализируются и анализируются в связи с обслуживанием покупателей.

Рассмотрим, например, процесс обработки заказов.

Обработка заказов теперь включает, кроме собственно ввода заказа, еще функции “продажи” и маркетинга. Обработка заказов начинается не с фиксированного заказа, она начинается с взаимодействия с покупателем или даже с потенциальным клиентом, например с целью согласования спецификации, цен и условий поставки будущего заказа.

Такой подход изменяет многое в обычных процедурах учета и анализа.

Продавцы больше не размещают заказы. Они совместно с покупателем (может быть, на его рабочем месте) формируют заказы, определяя его потребности, которые динамически переводятся в требования к продуктам и к их производству. Технология конфигурирования заказов позволяет проверить выполнимость и оценить его реальную производственную себестоимость до того как он размещен, в оптимальном варианте - просто в момент окончательного согласования спецификации.
Обработка заказов охватывает информацию о потенциальных клиентах и работе с ними. Системы управления контактами и генераторы отчётов объединяются с системами создания заказов и производственного планирования, чтобы предоставить информацию о требуемых ресурсах до того, как заказ размещён. Например, анализ кредитоспособности покупателя (поставщика) должен быть проведен еще до начала согласования поставки.
Статичные ценовые модели заменяются инструментом ценообразования, который позволяет определить “оптимальную” стоимость каждого продукта для каждого покупателя. Увеличивается прибыльность продукции и точность изготовления.

CSRP переопределяет и термин обслуживание покупателей, расширяя его за пределы обычной телефонной поддержки и выдачи справок о счетах.

При использовании модели CSRP обслуживание заказов клиентов становится главным “нервом” предприятия, находится в центре управления всей организацией. При этом подразделение, отвечающее за информационные технологии, отвечает и за доведение необходимой информации о покупателях к штабным и оперативным центрам организации. В этом случае:

Средства поддержки пользователей сливаются с ключевыми приложениями планирования, производства и управления. Необходимая информация о покупателях и товарах заранее предоставляется подразделениям, отвечающим за производство, продажи, исследования и развитие, а также всем другим заинтересованным подразделениям;
Технологии, основанные на Web, расширяют возможности поддержки покупателей, включая удалённый, круглосуточный сервис в асинхронном и синхронном режимах. Ключевые исполнительные системы автоматически обновляют распределенные данные, обеспечивая возможность скорейшего ответа на запросы покупателей с учетом финансового анализа реальных данных;
Подразделения поддержки покупателей расширяют свои задачи и превращаются в центры продаж и поддержки. Интеграция с продажами, обработкой заказов и управлением обеспечивает необходимую базу и инфраструктуру для распространения деятельности по поддержке покупателей на область продаж, обеспечивая канал для продвижения новых и сопутствующих продуктов и услуг.

Планирование деятельности и производства продукции также наполняется новым содержанием — становится планированием и управлением заказами покупателей в динамической производственной среде. Это означает следующее.

Непосредственное владение информацией о конфигурации заказов позволяет производственным подразделениям улучшить процесс планирования за счет уменьшения сроков обработки изменений планов и устранения задержек из-за непрогнозируемого наплыва заказов. Улучшенное производственное планирование дает возможность более точной оценки сроков, стоимости заказов и выполнения поставок вовремя.
Планирование производства существенно улучшается благодаря опоре на действительные клиентские заказы, а не на прогнозы или оценки. Имея доступ в реальном времени к точной информации о заказах покупателей, плановые отделы могут динамически менять группировку работ, последовательность исполнения заказов, закупок, оперативно принимать решения о заключении субконтрактов. Особое значение эта возможность приобретает в условиях недостаточности ресурсов, будь то материальные, финансовые или людские ресурсы. Маневрирование ресурсом обеспечивает предоставление его в нужном объёме в нужное время.
Сконфигурированные требования к продукту могут непосредственно и оперативно передаваться от покупателя к субконтрактору или поставщику, устраняя ошибки и задержки, которые встречаются при переводе заказов покупателей в заказы на покупку обычным способом. Изменения в заказе покупателя могут приводить к автоматическим изменениям в заказах поставщикам, уменьшая количество переделок.

Эти три примера показывают результаты, которые могут быть достигнуты путем переориентации систем управления, бизнес-анализа и интеграции потребностей покупателя в “ядро” системы управленческого учета и планирования. Все указанные возможности синхронизируются с “тонким” анализом нормативной и фактической стоимости выполнения заказов по существенно “расширенной”, по сравнению со стандартной, схеме. Это позволяет практически в любой момент времени и на любом этапе выполнения заказа оценить потребленную стоимость, сравнить ее с нормативной и на основании полученных данных принять управленческие решения.

Выгоды успешного применения методологии производственного управленческого учета, сфокусированного на потребителе, CSRP — это повышение качества товаров, снижение времени поставки, повышение потребительской ценности продукции и т.д., а в результате этого — снижение производственных издержек. Но что более важно, это развитие инфраструктуры и формирование условий для создания индивидуализируемых, конфигурируемых решений в управляемой производственной среде, улучшение обратной связи с покупателями и обеспечение лучшего сервиса для покупателя. Это не производственно-технологические усовершенствования, которые обеспечивают лишь временное конкурентное преимущество, это — способность создавать продукцию, реально удовлетворяющую динамично меняющимся потребностям покупателя и предоставлять лучший сервис, то есть — получение устойчивого конкурентного преимущества.

Сергей Николаевич Колесников,
зам. директора компании “СОКАП”,
кандидат физико-математических наук