1'99 Бух. учет в торговле РАСЧЕТ НАЛОГА НА ПОЛЬЗОВАТЕЛЕЙ АВТОМОБИЛЬНЫХ ДОРОГ

Заполнение налоговых отчетов (расчетов) по итогам хозяйственной деятельности организаций за текущий отчетный период часто вызывает вопросы бухгалтеров. Они связаны с тем, что определенная часть хозяйственных операций в силу их специфики имеет отличия в расчете налогов. Например, заполнение расчета по налогу на пользователей автодорог для снабженческо-сбытовой деятельности, строительных или туристических организаций различно. Рассмотрим порядок заполнения этого и других расчетов. Чтобы обратить внимание читателей на эти различия, в этой публикации мы проанализируем порядок составления декларации по налогу на пользователей автомобильных дорог снабженческо-сбытовой организацией, которая торгует как собственным (включая ГСМ), так и комиссионным товаром.

При расчете налога на пользователей автомобильных дорог необходимо руководствоваться Законом Российской Федерации от 18.10.91 г. № 1759–1 “О дорожных фондах в Российской Федерации (с последующими изменениями и дополнениями) и инструкцией Госналогслужбы России от 15.05.95 г. № 30 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды” (с последующими изменениями и дополнениями) (далее — Инструкция Госналогслужбы России № 30). В частности, к снабженческо-сбытовым организациям здесь применимы два пункта:

В первую очередь необходимо отметить, что, прежде чем заполнить отчет, бухгалтер должен проанализировать совершенные сделки и рассчитать налог с учетом их особенностей.

Рассмотрим порядок заполнения “Расчета налога на пользователей автомобильных дорог” на примере ООО “ИГРЕК”, которое выполнило за отчетный период следующие операции:

Налог на пользователей автомобильных дорог считается нарастающим итогом.

Допустим, ООО “ИГРЕК” за отчетный период совершило ряд хозяйственных сделок, в которых налогооблагаемая база будет различна. Определим сначала налогооблагаемую базу по каждому виду сделок с учетом особенностей их налогообложения.

Сделка 1

ООО “ИГРЕК” отгрузило со склада товар. Продажная цена товара вместе с налогом на добавленную стоимость составляет 1360 тыс. руб. Покупная стоимость этого товара вместе с налогом на добавленную стоимость — 870 тыс. руб.

Разница между продажной и покупной ценами товаров составляет 490 тыс. руб. (1360 — 870). НДС составит 81 тыс. 683 руб. (490 000 х 16,67 %: 100 %).

Таким образом, объект налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог будет равен 408 тыс. 317 руб. (490 000 — 81 683).

Сделка 2

Отгружены горюче-смазочные материалы со склада ООО “ИГРЕК”. Продажная цена их, включая налог на реализацию горюче-смазочных материалов (без налога на добавленную стоимость), составляет 2490 тыс. руб. Покупная цена горюче-смазочных материалов, включая налог на реализацию горюче-смазочных материалов (без налога на добавленную стоимость),— 1520 тыс. руб. Налог на реализацию ГСМ, исчисленный от разницы между продажной и покупной ценами этих материалов,— 194 тыс. руб.

Таким образом, налогооблагаемая база по налогу на пользователей автодорог составит 776 тыс. руб. (970 — 194).

Сделка 3

ООО “ИГРЕК” реализовало товар оптом по договору-комиссии, и его комиссионное вознаграждение составило 4350 тыс. руб., в том числе НДС — 725 тыс. руб.

Объект налогообложения составит 3625 тыс. руб. (4350 — 725).

Прежде чем мы перейдем к анализу расчета налога по следующим сделкам, хотим обратить внимание читателей на порядок расчета налога, когда условия договора содержат обязательства по доставке товара до определенного в договоре места. В таких случаях действует пункт 17 Инструкции № 30, согласно которому включение расходов по таре и транспортировке товаров в выручку от реализации и в продажные цены зависит от принятого плательщиками метода формирования цены на товары, продукцию (работы, услуги). Исходя из содержания данного пункта можно сделать предположение, что при расчете не принимается во внимание зафиксированный в договоре поставки или договоре купли-продажи момент перехода права собственности.

В частности, если в договоре предусмотрены условия франко-станция (порт, пристань) назначения, расходы по таре и доставке товаров, продукции (работ, услуг) до пункта назначения за счет поставщика подлежат включению в состав коммерческих расходов или издержек обращения организаций-поставщиков и учитываются в составе продажных цен товаров и в выручке от реализации продукции (работ, услуг).

Указанные выше расходы подлежат включению в состав продажных цен товаров и в выручку от реализации продукции (работ, услуг) и учету при исчислении налога на пользователей автомобильных дорог даже в том случае, когда такие расходы выделяются в счетах-фактурах отдельной строкой.

Если в договоре предусмотрены условия франко-вагон (судно) станция (порт, пристань) отправления или франко-транспортные средства на складе предприятия-поставщика, то при доставке товаров, продукции (работ, услуг) за счет поставщика до пункта отправления расходы по таре и доставке товаров, продукции (работ, услуг) от пункта отправления до пункта назначения, возмещаемые покупателями сверх отпускной цены, у поставщика в выручку от реализации продукции (работ, услуг) и в продажные цены товаров не включаются и налогом на пользователей автомобильных дорог не облагаются.

Здесь мы хотим отметить, что в Инструкции № 30 и Законе Российской Федерации “О дорожных фондах в Российской Федерации” речь идет именно о покупной и продажной ценах товара. Между тем многие считают понятия “покупной цены” и “покупной стоимости” товара равнозначными. Однако понятие “покупная стоимость” шире понятия “покупная цена”. Покупная цена — это цена, по которой юридическое лицо купило товар, то есть цена, которая зафиксирована в договоре или дополнительном соглашении к нему, когда идет несколько поставок, в различное время, на разных условиях.

Понятие “покупная стоимость” введено для определения учетной стоимости товара при его оприходовании на баланс организации. Покупная стоимость товара в зависимости от принятой учетной политики может включать несколько составляющих: покупную цену, транспортные расходы по доставке товара, таможенные пошлины и расходы при приобретении импортных товаров и другие расходы, связанные с приобретением товара (см. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденные Роскомторгом и Минфином России 20.04 95 № № 1 550/32–2, и другие нормативные документы).

Таким образом, в расчет налогооблагаемой базы по налогу на пользователей автодорог, по нашему мнению, следует включать только покупную цену товара независимо от учетной политики. Многие организации, между тем, при расчете налога применяют покупную стоимость товара вместе с транспортными расходами, оплаченными сверх цены, и занижают налогооблагаемую базу.

Перейдем теперь к анализу следующих сделок.

Сделка 4

Оптовая цена товара, отгруженного ООО “ИГРЕК” на условиях франко-станция назначения, с налогом на добавленную стоимость составляет 3885 тыс. руб., в' том числе транспортные расходы ООО “ИГРЕК” с налогом на добавленную стоимость до станции назначения — 185 тыс. руб. Покупная цена товара, реализованного вместе с налогом на добавленную стоимость,— 2165 тыс. руб. В данном случае транспортные расходы по доставке включены в продажную цену товара.

Разница между продажной и покупной ценами товаров составляет 1720 тыс. руб. (3885 — 2165), НДС составит 286 тыс. 724 руб. (1 720 000 Х 16,67 %: 100 %). Таким образом, объект налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог будет равен 1433 тыс. 276 руб. (1720 000 — 286724).

Сделка 5

ООО “ИГРЕК” по договору купли-продажи приобрело товар на условиях франко-склад поставщика. Отпускная цена со склада поставщика этого товара составила 2000 тыс. руб. плюс НДС — 400 тыс. руб. Поставщик оплатил за ООО “ИГРЕК” расходы по доставке товаров от пункта отправления до пункта назначения, которые были ему возмещены сверх отпускной цены на товар и составили 800 тыс. руб. плюс НДС — 160 тыс. руб.

Согласно принятой учетной политике ООО “ИГРЕК” транспортные расходы включает в покупную стоимость товаров. Следовательно, полная покупная стоимость товара, по которой товар будет оприходован на баланс у ООО “ИГРЕК”, составит 2800 тыс. руб. (2000 + 800) и НДС — 560 тыс. руб.

Пусть ООО “ИГРЕК” продает этот товар со склада. Продажная цена товара вместе с налогом на добавленную стоимость составляет 3690 тыс. руб.

При исчислении налогооблагаемой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог, вне зависимости от выбранной учетной политики по отражению транспортных расходов на счетах бухгалтерского учета, в расчет следует включить покупную цену товара, которая вместе с НДС составит 2400 тыс. руб.

Таким образом, разница между продажной и покупной ценами товаров составит 1290 тыс. руб. (3690 — 2400). НДС составит 215 тыс. 43 руб. (1 290 000 х 16,67 %: 100 %).

Объект налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог будет равен 1074 тыс. 957 руб. (1 290 000 — — 215 043).

Если бы в качестве покупной цены была взята цифра 3360 тыс. руб., складывающаяся из цены товара (2400 тыс. руб.) плюс транспортные расходы (960 тыс. руб.), то налогооблагаемая база была бы определена в сумме 500 тыс. руб.: (3960 — 3360) — (3960 — 3360) х 16,67 % = 600 — 100. Такой расчет приводит к занижению налогооблагаемой базы на 574 тыс. 957 руб. (1074 тыс. 957 руб.— 500 тыс. руб.).

Перейдем теперь к расчету налога на пользователей автодорог.

Согласно Федеральному закону от 26.02.97 № 29-ФЗ (ст. 54) ставка налога устанавливается в размере:

В течение года размер налога, зачисляемого в федеральный и территориальный дорожные фонды, был изменен.

Средства налога зачислялись с 01.01.98 по 31.03.98 по ставке:

Средства налога с 01.04.98 зачисляются по ставке:

Сумма налога на пользователей автомобильных дорог определяется плательщиками на основании данных бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно в соответствии с положениями Инструкции № 30.

По окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года плательщики исчисляют сумму налога нарастающим итогом с начала года с учетом ранее уплаченных взносов и вносят ее в соответствующие дорожные фонды по квартальным расчетам в пятидневный срок со дня, установленного для предоставления квартальной бухгалтерской отчетности, а по годовым расчетам — в десятидневный срок со дня, установленного для предоставления бухгалтерского отчета и баланса за год.

Расчеты суммы налога на пользователей автомобильных дорог представляются ежеквартально в налоговую инспекцию в сроки, установленные для предоставления квартальной и годовой бухгалтерской отчетности.

Прежде чем заполнить Расчет по налогу, мы рекомендуем читателям составить бухгалтерскую справку по расчету налогооблагаемой базы и суммы налога. Такая справка необходима, если организация осуществляет деятельность, облагаемую по разным ставкам налога, или когда база для него определяется разными способами.

В нашем случае для заполнения декларации по налогу на пользователей автомобильных дорог 000 “ИГРЕК” необходимо исчислить налог отдельно по каждому виду деятельности: торговля собственным товаром и посреднические услуги, — поэтому и была составлена бухгалтерская справка. Кроме того, в 1998 году менялись ставки налога в бюджеты дорожных фондов разных уровней, следовательно, в справке приведены суммы налогов, начисленных в первом квартале и за полугодие.

Для упрощения расчетов будем считать, что все сделки были оплачены покупателями, поэтому данные бухгалтерского учета и учета в целях налогообложения совпадают.

Бухгалтерская справка по расчету налога на пользователей автодорог

Выручка от реализации посреднических услуг, которые осуществлены в третьем квартале (см. сделку 3), составила 3 млн. 625 тыс. руб. без НДС.

Сумма налога 3625 х 2,5 % = 91 тыс. руб., в том числе в федеральный фонд — 18 тыс. руб., в дорожный фонд — 7З тыс. руб. Облагаемый оборот от торговой деятельности составил: разница между продажной и покупной ценами товаров (сделки 1, 2, 4, 5): 3693 тыс. руб. без НДС, сумма налога — З693 х 2,5 % = 93 тыс. руб., в том числе в федеральный фонд — 24 тыс. руб., в дорожный фонд — 69 тыс. руб. Распределение по фондам получено исходя из расчетов, выполненных в предыдущие кварталы.

За предыдущий отчетный период (первое полугодие 1998 г.), когда фирма торговала только собственным товаром, сумма налога на пользователей автомобильных дорог составила 44 тыс. руб. (в расчете налога на пользователей автомобильных дорог за первое полугодие 1998 г. эта сумма налога отражена по строке 3 графы “Сумма налога”). Она складывается из следующих показателей:

1. в первом квартале 1998 г.— налогооблагаемая база составила 720 тыс. руб., сумма налога — 18 тыс. руб., в том числе:

2. во втором квартале 1998 г. налогооблагаемая база — 1040 тыс. руб., сумма налога — 26 тыс. руб., в том числе:

3. в третьем квартале 1998 г. налогооблагаемая база — 1933 тыс. руб., сумма налога — 49 тыс. руб., в том числе:

После определения налогооблагаемой базы и расчета налога можно приступить к заполнению самого расчета. Понятно, что расчет заполняется нарастающим итогом, поэтому при заполнении строки 3 использованы условные цифры.

Расчет по налогу на пользователей автомобильных дорог за 9 месяцев 1998 г.

Показатели	Объект налогообложения, тыс. руб.	Ставка налога, %	Сумма налога тыс. руб.
1. Выручка от реализации продукции (работ, услуг) без НДС, налога на реал. ГСМ, акцизов, экспортных пошлин, надбавок к розничным ценам на радиоприемники и телевизоры	3625	2,5	91
2. Сумма разницы между продажной и покупной ценами товара, реализованных в результате заготовительной снабженческо-сбытовой и торговой деятельности	3693	2,5	93
3. Начислено налога за отчетный период, всего (стр.1 + стр.2),	*	*	184
в том числе:
а) в Федеральный дорожный фонд	*	*	42
б) в территориальный дорожный фонд	*	*	142
4. Начислено налога за предыдущий отчетный период, всего	*	*	44
в том числе:
а) в Федеральный дорожный фонд	*	*	14
б) в территориальный дорожный фонд	*	*	30
5. Сумма налога за отчетный период, подлежащая:
в Федеральный дорожный фонд
к доплате (+)	*	*	28
к возврату (-)	*	*
(стр. За — стр.4а)
в территориальный дорожный фонд
к доплате(+)	*	*	112
к возврату(-)	*	*
(стр. 36 — стр.46)

При заполнении расчета по налогу на пользователей автомобильных дорог:

Ранее мы проанализировали особенности составления расчета по налогу для заготовительных, снабженческо-сбытовых и торговых организаций.

Обратимся теперь к анализу порядка расчета налога на пользователей автомобильных дорог для организаций, которые реализуют продукцию (работы, услуги).

Основным нормативным документом для определения налогооблагаемой базы и расчета налога являются Закон Российской Федерации от 18.10.91 г. № 1759–1 “О дорожных фондах в Российской Федерации” (с последующими изменениями и дополнениями) и созданная на его основе инструкция Госналогслужбы России от 15.05.95 г. № 30 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды” (с последующими изменениями и дополнениями).

Плательщики налога на пользователей автомобильных дорог — предприятия, организации, учреждения, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность через постоянные представительства, иностранные юридические лица, филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий, организаций и учреждений, имеющие отдельный баланс и расчетный счет.

В соответствии с нормативными документами налог исчисляется отдельно по каждому виду деятельности. Поэтому любая организация, прежде чем составить налоговый расчет, должна учесть особенности налогообложения таких организаций, как ломбарды, биржи, угледобывающие и углеперерабатывающие, проектные, научно-исследовательские, опытно-конструкторские организации, организации трубопроводного транспорта, строительные и кредитные учреждения, банки, профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвестиционные фонды и др.

Пунктом 18 Инструкции № 30 установлено, что в 1998 г. объектом налогообложения является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость, акцизов (по организациям — изготовителям подакцизных товаров), налога на реализацию горюче-смазочных материалов (по организациям, реализующим горюче-смазочные материалы), экспортных пошлин (по организациям, осуществляющим экспортную деятельность), лицензионного сбора на производство, разлив и хранение алкогольной продукции, сумм установленных процентных надбавок к розничным ценам на радиоприемники и телевизоры.

Согласно Федеральному закону от 26.02.97 № 29-ФЗ (ст. 54) ставка налога устанавливается в размере 2,5 % от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг).

Филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий, организаций и учреждений, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог по месту своего нахождения и несут ответственность за неуплату налога.

Таким образом, если выручка предприятия от реализации услуг составила 960 тыс. руб., в том числе НДС — 160 тыс. руб., то объект налогообложения составит 800 тыс. руб. (960 — 160). Сумма налога, причитающегося в дорожные фонды, будет равна:

При реализации собственной продукции на экспорт необходимо учесть действия двух пунктов: п. 18 и п. 21.16 Инструкции № 30.

Так, если организация реализует продукцию собственного производства на экспорт, то выручка от реализации продукции (работ, услуг), полученная в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на день поступления средств на валютный счет или в кассу организации (п. 21.16 Инструкции № 30).

Кроме того, при определении базы для налогообложения согласно п. 18 организация имеет право вычесть экспортные пошлины.

Пример 1

ООО “Вега” отгрузило 09.06.98 г. собственную продукцию на экспорт. Контрактная стоимость продукции составила 24 000 долларов США. В соответствии с условиями поставок организация оплатила экспортные пошлины в сумме 14 930 руб. Оплата за продукцию от иностранного покупателя поступила на расчетный счет экспортера 03.07.98 г.

Курс доллара США на 09.06.98 составил 6,17 руб., на 03.07.98 — 6,2 руб.

Стоимость отгруженного товара в рублевом эквиваленте на 09.06.98 г. составила 148 080 руб.

Рублевый эквивалент полученной на расчетный счет выручки на 03.07.98 г. составил 148 872 руб.

Предположим, что ООО “Вега” в целях налогообложения использует метод определения выручки “по оплате”. Тогда объект налогообложения составит 133 942 руб. (148 872 — 14 930), то есть он будет уменьшен на величину экспортных пошлин.

К сожалению, Инструкция № 30 не дает конкретного ответа, каков порядок определения налогооблагаемой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог для организаций, экспортирующих свою продукцию и выбравших определение выручки для целей налогообложения “по отгрузке”.

Таким организациям можно рекомендовать воспользоваться письмом Госналогслужбы России от 05.03.98 № АС-6–07/161, согласно которому для организаций, использующих в учетной политике метод “по отгрузке”, выручка от реализации товаров, продукции (работ, услуг), полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли на дату отгрузки. Возникающая при этом курсовая разница в виде разницы между рублевой оценкой выручки от реализации товаров, продукции (работ, услуг) на дату фактического поступления иностранной валюты на счет организации и ее рублевой оценкой на дату отгрузки товаров, продукции (работ, услуг) относится на доходы (расходы) от внереализационных операций и не учитывается при налогообложении.

Так, если ООО “Вега” в целях налогообложения выбрало бы метод определения выручки “по отгрузке”, то оно должно во втором квартале 1998 г. заполнить декларацию с отражением оборота по исчислению налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 133 150 руб. (148 080 — 14 930).

В отличие от других организаций организации строительные, проектные, научно-исследовательские, опытно-конструкторские уплачивают налог от суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), полученной от выполнения работ собственными силами (п. 21.8. Инструкции № 30).

Пример 2

Строительная организация приняла на себя обязательство по выполнению определенных строительно-монтажных работ для заказчика на сумму 16 440 руб., в том числе НДС — 2740 руб. Часть работ по исполнению заказа была передана субподрядчику по договору на сумму 3720 руб., в том числе НДС — 620 руб.

Своими силами строительная организация для заказчика выполнила работы на сумму 12 720 руб. (16 400 — 3720), в том числе НДС — 2120 руб.

Объект налогообложения составит 10 600 тыс. руб. (12 720 — 2120).

Необходимо отметить, что в тексте данной Инструкции для некоторых видов деятельности введено определение “выручка”, отличное от общепринятого, которое не зависит от принятого в учетной политике метода определения выручки “по оплате” или “по отгрузке”.

В частности, для туристско-экскурсионных организаций, которые формируют стоимость путевки путем приобретения услуг (проживание, питание, экскурсионное обслуживание и т.д.) в местах пребывания и транспортных услуг по отправке и возвращению туристов, объектом обложения налогом является выручка от реализации продукции (работ, услуг).

При этом под выручкой от реализации продукции (работ, услуг) у таких организаций подразумевается сумма превышения средств, полученных от туристов для оплаты оказанных туристических услуг, над средствами, перечисленными третьим лицам за оказанные услуги (п. 21.15 Инструкции № 30).

Для туристско-экскурсионных организаций, занимающихся только продажей путевок, объектом обложения является сумма разницы между продажной и покупной ценами путевок, то есть налогообложение по налогу на пользователей автодорог такое же, как у торгующих, заготовительных, снабженческо-сбытовых организаций.

Налог на пользователей автомобильных дорог перечисляется каждым плательщиком раздельно на счета Федерального дорожного фонда Российской Федерации и территориальных дорожных фондов.

При осуществлении плательщиками налога обмена товарами, продукцией (работами, услугами) выручка от реализации и продажные цены для целей налогообложения определяются исходя из цен товаров, продукции (работ, услуг), но не ниже рыночных цен обмениваемых товаров, сложившихся на момент совершения сделки (в том числе на биржах).

Таким образом, если организация отгрузила продукцию (работу, услуги) по договору мены, то бухгалтер должен сравнить продажную цену, установленную в договоре, и рыночную цену на такую же продукцию, работу, услугу. Если продажная цена выше рыночной, то она будет являться базой для расчета налога. Если же рыночная цена превышает продажную, то налог следует рассчитать от рыночной цены на обмениваемую продукцию (работу, услуги).

Под рыночными понимают цены, сложившиеся в регионе на момент реализации товаров, продукции (работ, услуг) при совершении сделки. А регион в данном случае — это сфера обращения товаров в данной местности, которая определяется исходя из экономической возможности покупателя приобрести товары, продукцию (работы, услуги) на ближайшей по отношению к покупателю территории. При этом под ближайшей территорией понимается конкретный населенный пункт или группы населенных пунктов, или иные территории, находящиеся в пределах границ национальной административно-территориальных, национально-государственных образований.

Обычно для получения сведений о рыночной цене выпускаемой продукции нам следует ориентироваться на информацию территориальных органов статистики по месту реализации данного товара, которые ведут наблюдение за ценами отдельных видов товаров, или воспользоваться биржевыми котировками. Однако структуры Госкомстата России собирают статистическую информацию не по всем товарам, а на биржах котируются только наиболее ходовые, поэтому остается проблематичным подтверждение рыночных цен по большинству товаров.

Пример 3

Допустим, ООО “Вега” по договору мены отгрузило свою продукцию в количестве 1000 шт. на сумму 240.000 руб., в том числе НДС — 40 000 руб. В обмен оно получило материалы на эту же сумму. Налоговые обязательства по налогу на пользователей автодорог, так же, как и по другим налогам, возникнут на дату выполнения обоими партнерами обязательств по договору.

Для определения налогооблагаемого оборота ООО “Вега” получило “правку из территориального органа статистики о рыночной цене на данный вид продукции (264 руб. за единицу, включая НДС 44 руб.).

Рыночная цена всей партии составит 264 руб. x 1000 = 264 000 руб.

Как видно из справки, эта цена превышает продажную цену, поэтому в качестве налогооблагаемой базы должна быть взята сумма 264 000 руб.— 44 000 руб. = 220 000 руб.

Сумма налога составит 220 000 руб. х 2,5: 100 = 5500 руб.

Здесь мы хотим подчеркнуть, что речь идет только о расчете налогооблагаемой базы, который осуществляется в справке бухгалтерии. В бухгалтерском учете все операции будут отражены по договорным ценам, результаты также будут подсчитаны исходя из фактических договорных цен.

Немало вопросов возникает и при реализации продукции, товаров, работ, услуг по ценам не выше себестоимости.

Как известно, абзацами 1, 5, 6 п.17 Инструкции № 30 в редакции Изменений № 6 установлен специальный порядок определения объекта налогообложения при реализации товаров, продукции (работ, услуг) по ценам не выше фактической себестоимости. В то же время аналогичных изменений в Федеральный закон внесено не было, поэтому выявилось расхождение между текстом Закона и Инструкции № 30.

В связи с этим ООО “Журнал “Налоги и финансовое право” обратилось в Верховный суд Российской Федерации о признании недействительными абзацев 1, 5, 6 п. 17 инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 г. № 30 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды”.

Мы хотим обратить внимание читателей на решение Верховного суда Российской Федерации от 14.10.98 г. за № ГКПИ 98–393 “О признании недействительными абзацев 4, 8 пункта 2; абзацев 1, 2 пункта 3; абзацев 1, 5, 6 п. 17 инструкции Госналогслужбы России от 15.05.95 г. № 30 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды”.

При рассмотрении дела судом обращено внимание на то, что сравнительный анализ ст. 5 “Налог на пользователей автодорог” Федерального закона (в редакции Закона от 25.12.92 г. № 4226–1) и абз. 1, 5, 6 п. 17 Инструкции Госналогслужбы России № 30 в редакции Изменений № 6 “О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды” свидетельствует об установлении Государственной налоговой службой Российской Федерации специального порядка исчисления налога на пользователей автомобильных дорог, противоречащего Закону “О дорожных фондах в Российской Федерации”.

Так, закон “О дорожных фондах в Российской Федерации” в качестве объекта налогообложения по налогу на пользователей автодорог определяет выручку, полученную от реализации продукции (работ, услуг). При этом закон не предусматривает какого-либо увеличения указанных показателей при реализации продукции (работ, услуг) по ценам не выше себестоимости.

Как установлено в судебном заседании, положения, содержащиеся в Инструкции № 30 в редакции Изменений № 6, фактически ввели специальный порядок исчисления налога на пользователей автомобильных дорог при реализации товаров, продукции (работ, услуг) по ценам не выше (ниже) фактической себестоимости, не предусмотренный ст. 4,5 закона “О дорожных фондах в Российской Федерации”(в редакции Закона от 25.12. 92 г. № 4226–1).

Таким образом, записанный в Инструкции порядок исчисления налога на пользователей автодорог при реализации товаров, продукции (работ, услуг) по ценам не выше (ниже) фактической себестоимости не соответствует действующему законодательству.

Налог на пользователей автомобильных дорог является федеральным налогом (пп. “м” п. 1. ст. 19 Закона “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” от 27.12.91 г. № 2118–1), поэтому право внесения в него изменений принадлежит законодателю.

В результате суд признал указанные изменения недействительными.

Решение Верховного суда Российской Федерации обжалованию в кассационном порядке не подлежит и вступает в законную силу немедленно после его провозглашения.

Следовательно, уже сейчас организации, у которых в результате их деятельности была осуществлена реализация товаров, продукции, работ, услуг по ценам не выше себестоимости, могут рассчитывать на налогооблагаемую базу исходя из цены реализации.

Пример 4

ООО “Вега” реализовало продукцию, фактическая себестоимость которой составила 430 000 руб., по цене 400 000 руб. плюс НДС 80 000 руб., результатом такой реализации будет убыток 30 000 руб. В таком случае налогооблагаемая база составит 400 000 руб., а сумма налога на пользователей автодорог — 400 000 х 2,5:100 = 10 000 руб.

В случае реализации товара по цене ниже покупной цены базы по расчетам налога на пользователей автодорог не возникает.

В заключение хотелось бы отметить, что срок уплаты налога на пользователей автомобильных дорог отличается от сроков уплаты других налогов. Он установлен до 15 числа месяца, следующего за отчетным, то есть последний день уплаты налога — 14 число следующего за отчетным месяца. В случае неуплаты в этот срок пени начисляются с 15 числа следующего за отчетным месяца.

Бухгалтерский учет в торговле 1999'1

РАСЧЕТ НАЛОГА НА ПОЛЬЗОВАТЕЛЕЙ АВТОМОБИЛЬНЫХ ДОРОГ

Сделка 1

Сделка 2

Сделка 3

Сделка 4

Сделка 5

Бухгалтерская справка по расчету налога на пользователей автодорог

Расчет по налогу на пользователей автомобильных дорог за 9 месяцев 1998 г.

Показатели

Объект налогообложения, тыс. руб.

Ставка налога, %

Сумма налога тыс. руб.

Пример 1

Пример 2

Пример 3

Пример 4