Бухгалтерский учет в торговле 1999'2
	Home Поиск Издания Контакты k-press.ru

Продолжается подписка на наши издания! Вы не забыли подписаться?

Бухгалтерская отчетность за первый квартал 1999 года: особенности составления

В предлагаемой вашему вниманию публикации рассматриваются основные изменения нормативных документов, которые необходимо учесть при составлении бухгалтерской отчетности за первый квартал 1999 г., а также наиболее важные вопросы, на которые необходимо обратить внимание при заполнении отчетных форм.

Порядок оформления и представления бухгалтерской отчетности за первый квартал 1999 г. в основном не отличается от прошлогоднего. Сохранились перечень типовых форм отчетности и состав их показателей, определенные Приказом Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. № 97 “О годовой бухгалтерской отчетности организаций” (в редакции приказов Минфина РФ от 3 февраля 1997 г. № 8, от 21 ноября 1997 г. № 81н, от 20 октября 1998 г. № 47н).

Однако с 1 января 1999 г. введены в действие новые законодательные и нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет и налогообложение в Российской Федерации, требования которых необходимо учесть при подготовке квартальной бухгалтерской отчетности.

Наиболее важными из них являются следующие:

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34й;
• Положение по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” (ПБУ 1/98), утвержденное Приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н;
• Положение по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” (ПБУ 5Ю8), утвержденное Приказом Минфина РФ от 15 июня 1998 г. № 25н;
• Порядок поэтапного введения в организациях, независимо от формы собственности, осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации, унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденный постановлениями Госкомстата России от 28 мая 1998 г. № 57, Минфина России от 18 июня 1998 г. № 27н;
• Типовые методические рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные Приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. № 64н;
• Указания по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом и Указания об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденные Приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. № 68н.

Кроме того, произошли существенные изменений в налоговом законодательстве, связанные с введением в действие первой части Налогового кодекса РФ.

Поэтому, несмотря на неизменность типовых форм бухгалтерской отчетности и состава их показателей, при составлении отчетности за первый квартал 1999 г. бухгалтерам предприятий следует при использовании Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина РФ “О годовой бухгалтерской отчетности организаций”, в полной мере учитывать положения упомянутых нормативных документов.

Составляя отчетность за первый квартал 1999 г., мы впервые будем руководствоваться новым Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, вступившим в действие с 1 января этого года (далее — Положение).

Прежде чем перейти к рассмотрению заполнения отдельных форм, рассмотрим наиболее важные особенности правил составления и представления бухгалтерской отчетности, установленные Положением, в отличие от ранее действующего порядка:

• если ранее состав бухгалтерской отчетности утверждался соответствующими приказами Минфина РФ, то теперь он определяется непосредственно Положением.

Впрочем, сам состав квартальной отчетности не изменился и включает в себя бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках.

Исключение составляют бюджетные организации, состав квартальной отчетности которых в 1999 г. определен Приказом Минфина РФ от 25 декабря 1998 г. № 69н “О составлении бухгалтерских отчетов за 1998 г. и квартальной отчетности в 1999 г. организациями, состоящими на бюджете”;

• бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на самостоятельный баланс;
• филиалам и представительствам иностранных государств, находящимся на территории РФ, разрешено вести бухгалтерский учет исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если эти правила не противоречат международным стандартам финансовой отчетности;
• введение бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык;
• первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм.

В соответствии с постановлениями Минфина РФ от 29 мая 1998 г. № 57 и Госкомстата РФ от 18 июня 1998 г. № 27н, начиная с 1 января 1999 г. вводятся новые унифицированные формы первичной учетной документации для применения в обязательном порядке всеми организациями, осуществляющими свою деятельность на территории Российской Федерации:

• при реализации товаров продукции, работ, услуг с применением ККМ допускается составление первичного документа не реже одного раза в день по его окончании на основании кассовых чеков;
• организации могут составлять сводные учетные документы как на бумажных, так и на магнитных носителях, с распечаткой копий на бумажных носителях для контролирующих органов;
• данные по числовым показателям приводятся в бухгалтерской отчетности минимум за два года — расчетный и предшествующий отчетному (кроме отчета, составляемого за первый отчетный год);
• при несопоставимости данных указанных периодов производится корректировка данных предшествовавшего периода исходя из правил, установленных нормативными актами.

При этом каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснительной записке вместе с указанием ее причин: согласно п. 4.30 Приказа Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. № 97 существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу данных составляет не менее пяти процентов.

С учетом внесенных изменений в нормативные акты, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, подготовки и представления бухгалтерской отчетности, рассмотрим особенности составления указанной отчетности за первый квартал 1999 г.

Нематериальные активы (стр. 110 — 112)

Общий порядок отражения нематериальных активов в бухгалтерском балансе остался неизменным: объекты основных средств отражаются по остаточной стоимости, а у бюджетной организации — по первоначальной стоимости.

При этом по нематериальным активам, принятым на учет после 1 января 1999 г., амортизация может начисляться либо линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования, либо способом описания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Пример 1

Предприятие по договору на передачу научно-технической продукции приобрело программный продукт за 720000 руб. (в том числе НДС — 120000 руб.). Программный продукт используется в процессе производства окон из металлических и пластиковых конструкций.

Срок полезного использования программного продукта, исходя из документально подтвержденных данных его разработчика, определен организацией в пять лет. При этом в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

• Д-т сч. 08 — К-т сч. 60 — 720000 руб.— отражены затраты на приобретение программного продукта
• Д-т сч. 19 — К-т сч. 60 — 120000 руб.— отражен НДС по приобретенному программному продукту;
• Д-т cч. 04 — К-т сч. 08 — 600000 руб.— постановка на учет программного продукта;
• Д-т сч. 20 — К-т сч. 05 — начислена ежемесячная амортизация в размере 10000 руб. (600000 руб.: 60 месяцев).

Пример 2

Пусть приобретенный программный продукт стоимостью 720000 руб. (в том числе 120000 руб. НДС) экономисты предприятия рассчитывают использовать при выпуске 10000 окон. В этом случае амортизационные отчисления составят: 600000 руб.: 10000 = 60 руб. на одно окно. Данные расчета амортизационных отчислений представлены в табл. № 1.

Обращаем внимание, что в пятый год использования программного продукта списывается амортизация в пределах его стоимости, так как было выпущено 2000 единиц продукции, на каждую из которых приходится 60 руб. амортизационных отчислений, то есть амортизация составила 2000 ед. х 60 руб. = 120000 руб. Таким образом, суммарная амортизация за пять лет составила бы 660000 руб., в то время как покупная стоимость всего 600000 руб.

Отметим также, что с 1 января 1999 г. не начисляется амортизация по нематериальным активам:

• полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации;
• приобретенным с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств);
• принадлежащим бюджетным организациям.

Таблица № 1

Расчет амортизационных отчислений по нематериальным активам при списании стоимости пропорционально объему продукции

Основные средства (стр. 120 — 122)

Общий порядок отражения основных средств в бухгалтерском балансе остался неизменным: объекты основных средств отражаются по остаточной стоимости, а у бюджетной организации — по первоначальной стоимости.

Остановимся подробнее на порядке отражения переоценки основных средств, поскольку при составлении именно отчетности за первый квартал этот порядок вызывает больше всего вопросов.

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУВ/97) “Учет основных средств” предоставляет право коммерческим организациям не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

Поскольку ПБУ 6/97 действует с 1 января 1998 г, то фактически воспользоваться этим правом стало возможно только при проведении переоценки по состоянию на 1 января 1999 г

Подчеркнем, что проведение переоценки носит сугубо добровольный характер. Руководитель предприятия вправе, но не обязан принять решение о переоценке того или иного основного средства. При этом могут переоцениваться средства, переданные как в аренду, так и по договору безвозмездного пользования находящиеся как в эксплуатации, так и в запасе, на складе, на консервации.

Поскольку переоценка объектов основных средств могла быть осуществлена по состоянию на 1 января 1999 г, то те организации, которые провели переоценку, должны были отразить ее результаты в бухгалтерском учете в январе 1999 г.

Результаты переоценки объектов основных средств, осуществленной на начало отчетного года по состоянию на 1 января 1999 года, должны быть отражены в бухгалтерском балансе организации за 1 квартал 1999 г.

При этом в графе “На начало года” актива бухгалтерского баланса отражаются данные об остаточной стоимости основных средств (за минусом пересчитанного износа), а в пассиве — данные о добавочном капитале с учетом соответствующих изменений.

Поэтому при составлении баланса за первый квартал 1999 г. коммерческая организация в графе “На начало года” может отразить основные средства по стоимости, определенной путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам на 1 января 1999 года.

Перечень данных, документально подтверждающих рыночную стоимость аналогичных объектов основных фондов, установлен Порядком проведения переоценки основных средств по состоянию на 1 января 1997 г. утвержденным Госкомстатом РФ 18 февраля 1998 г. за № ВД-1–24/336.

Письмом Госкомстата РФ от 22 сентября 1998 г. № ВГ-123/3747 “О порядке применения нормативных документов по амортизационной политике и переоценке основных фондов в 1998 г.” еще раз подтверждено использование именно этого перечня, в состав которого входят:

• а) информация предприятий-изготовителей о ценах на аналогичную продукцию, полученная в письменной форме;
• б) сведения об уровне цен, опубликованные в специальных изданиях и средствах массовой информации;
• в) сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций, налоговых органов;
• г) экспертные заключения о стоимости объектов основных фондов.

Вместо применения рыночных цен для переоценки в соответствии с п. 38 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. № 33н, могут быть использованы устанавливаемые ежеквартально Госкомстатом РФ индексы-дефляторы (стоимость основного средства умножается последовательно на индексы-дефляторы I, II III и IV кварталов 1998 г).

Напомним, что в прошлом году постановлением Правительства РФ от 24 июня 1998 г. № 627 организациям было предоставлено право переоценивать отдельные объекты основных фондов по ценам на 1 января 1998 г. в случаях, когда балансовая стоимость объектов превышала текущие рыночные цены. При этом итоги переоценки отражались в графе “На начало года” бухгалтерской отчетности за квартал, следующий за кварталом, в котором завершена переоценка.

Письмом Госкомстата РФ от 22 сентября 1998 г. № ВГ-123/37/47 (п. 3) было определено, что итоги переоценки, произведенной в IV квартале 1998 г., учитываются на начало 1999 г.

Поэтому если организация в IV квартале 1998 г. провела уценку основных средств в соответствии с упомянутым постановлением, то при составлении баланса за I квартал 1999 г. в графе “На начало года” по строке 120 должна быть отражена рыночная восстановительная стоимость объектов на 1 января 1998 г.

Таким образом, возникают три различные ситуации отражения организацией восстановительной стоимости основных средств по строке 120 баланса в, графе “На начало года”. По этой строке может быть отражена рыночная восстановительная стоимость объектов на 1 января 1998 г. или на 1 января 1999 года (только коммерческими организациями).

Таблица № 2

Значения индексе дефлятора Госкомстата РФ (по сравнению с концом предыдущем квартала)

На балансе организации числится оборудование по первоначальной стоимости, которая на 1 января 1998 г. составляла 100000 руб. Начисленный износ — 25000 руб.

Таким образом, степень изношенности основного средства составляла 25 процентов. Износ, начисленный на 1 января 1999 г., составил 37 500 руб., степень изношенности — 37,5 процента.

В IV квартале 1998 г. проведена переоценка по состоянию на 1 января 1998 г. путем прямого пересчета стоимости отдельных объектов основных фондов по документально подтвержденным рыночным ценам на них, сложившимся на 1 января 1998 г. В результате по данному объекту основных средств возникло превышение балансовой стоимости над рыночной ценой. Рыночная восстановительная стоимость составила 80000 руб.

Сумма износа на 1 января 1999 г. составила:

80000 руб. х 37,5 % 30000 руб.

В бухгалтерском учете организации были сделаны следующие проводки:

• Д-т сч. 87 — К-т. сч. 01 — 20000 руб.— списание сумм превышения балансовой стоимости объекта основных средств над рыночной стоимостью (100000 руб.— 80000 руб. = 20000 руб.)
• Д-т сч. 02 — К-т сч. 87 — 7500 руб.— отражается уменьшение суммы начисленного износа (37 500 руб.— 30000 руб. = 7500 руб.)

По состоянию на 1 января 1999 г. остаточная стоимость данного объекта основных средств составила 50000 руб. (80000 руб.— 30000 руб. = 20000 руб.).

В 1998 г. организация не имела основных средств, балансовая стоимость которых превышала бы рыночную цену, или же не воспользовалась правом переоценки, предоставленным ей постановлением Правительства РФ от 24 июня 1998 г. № 627. Стоимость объекта после переоценки, проведенной по состоянию на 1 января 1997 г., составляла 70000, руб., амортизация на 1 января 1999 г.— 17 500 руб.

Для определения восстановительной стоимости объекта на 1 января 1999 г. организация может использовать документально подтвержденные рыночные сведения о стоимости объекта на эту дату или применить индексы-дефляторы.

Поскольку использование документально подтвержденных рыночных сведений рассмотрено нами при разборе ситуации 1, приведем пример определения восстановительной стоимости объекта путем применения индексов-дефляторов.

Воспользуемся данными табл. № 2 и рассчитаем полную восстановительную стоимость объекта на 1 января 1999 г.:

• 70000 руб. х 1,01 6 х 1,012 х 1,018 х 1,006 х 1,025 х 1,023 х 1,039 х 1,072 = 86 085 руб.

Амортизация составит:

• 17 500 руб. х 1,016 х 1,012 х 1,018 х 1,006 х 1,025 х 1,023 х 1,039 х 1,072 = 21 521 руб.

Увеличение балансовой стоимости основных средств и сумм амортизации по ним отражается в регистрах бухгалтерского учета в январе 1999 г. следующим образом:

Д-т сч. 01 — К-т сч. 87 — 16 085 руб. (86 085 руб.— 70000 руб.)

Д-т сч. 87 — К-т сч. 02 — 021 руб. (6148 руб.— 5000 руб.)

В бухгалтерском балансе за I квартал 1999 года в графе “На начало года” строки 120 “Основные средства” объект отражается по восстановительной стоимости, уменьшенной на сумму пересчитанной амортизации:

• 86 085 руб.— 21 521 руб. = 64 564 руб.

По графе “На начало года” строки 420 “Добавочный капитал (87)” отражается сумма произведенной дооценки объекта:

• 16 085 руб.— 4021 руб. = 12 064 руб.

При проведении переоценки следует иметь в виду, что в отличие от ранее установленного порядка не переоценивается имущество, учтенное на счетах 08 “Капитальные вложения” и 07 “Оборудование к установке”. При этом неважно, по каким ценам проводится переоценка: по состоянию на 1 января 1998 г. или на 1 января 1999 г.

Предприятие в 1998 г. могло не проводить уценку объектов основных средств и не воспользоваться правом переоценки по состоянию на 1 января 1999 г. В таком случае в балансе отражается восстановительная стоимость объекта после переоценки, проведенной по состоянию на 1 января 1997 г. с учетом амортизации. В условиях ситуации 2 в графе “На начало года” строки 120 “Основные средства” объект отражается по стоимости:

• 70000 руб.— 17 500 руб. = 52 500 руб.

Завершая разговор о порядке бухгалтерского учета и составления отчетности в части основных средств, напомним еще раз, что при любом, отличном от линейном способе начисления амортизации сумма налогооблагаемой прибыли должна быть скорректирована.

“Незавершенное строительство” (стр. 130)

При ведении бухгалтерского учета и формировании отчетности в части незавершенного строительства следует иметь в виду, что Положении определение “Капитальные вложения” заменено на “Незавершенные капитальные вложения”, причем к ним теперь относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств затраты на строительно-монтажные работы приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты.

“Краткосрочные финансовые вложения” (стр. 250 — 253)

В 1998 г. обороты по счетам 06 и 58,связанные с ликвидацией разницы между суммами фактических затрат для инвестора и номинальной стоимостью ценных бумаг возникали у предприятий только по операциям с государственными ценными бумагами (в случае, если такая ликвидация оформлялась как элемент учетной политики).

В 1999 г. в соответствии с п. 44 Положения по любым долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на их приобретение и номинальной стоимостью в течение срока обращений равномерно, по мере начисления причитающегося по ним дохода, относить на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации либо на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации.

Пример 3

Организация приобрела вексель коммерческого банка номинальной стоимостью 1 000000 руб. по цене 880000 руб. (срок обращения — шесть месяцев). При этом будут сделаны следующие записи:

• Д-т сч. 08 — К-т сч. 51 — 880000 руб.— отражены фактические затраты по приобретению векселя
• Д-т cч. 58 — К-т сч. 08 — 880000 руб.— учтен вексель
• Д-т сч. 58 — К-т сч. 80 — 20000 руб.— доведение покупной стоимости равными частями до номинальной (ежемесячно на исчисленную исходя из срока обращения ценной бумаги сумму, в случае, если номинальная стоимость выше цены приобретения).

“Запасы” (стр. 210 — 218)

В подразделе “Запасы” показываются остатки запасов материальных ресурсов по их фактической себестоимости, которая определяется из фактически произведенных затрат на их приобретение и изготовление. Отметим, что для материальных ресурсов, приобретаемых за плату, помимо ранее установленных затрат по приобретений, в себестоимость ресурсов включаются затраты по заготовке и доставке материальных ресурсов до места их использования, включая расходы по страхованию, а также затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением и произведены до даты оприходования материальных ресурсов на складах организаций.

В I квартале 1999 г. предприятиями мог использоваться один из установленных способов расчета фактической себестоимости израсходованных материалов, в том числе и новый метод — по себестоимости.

Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП) отражаются в балансе по остаточной стоимости (фактические затраты на приобретение или изготовление за минусом суммы перенесенной стоимости путем начисления амортизации). Амортизация по переданным в производство МБП может рассчитываться одним из трех способов:

• линейным способом — исходя из фактической себестоимости МБП и нормы амортизации, рассчитанной в соответствии со сроком полезного использования;
• способом описания стоимости пропорционально объему продукции (работ) — исходя из количества продукции (работ), производимой с использованием предмета в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости предмета и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок использования. Отметим, что стоимость специальных инструментов специальных приспособлений и сменного оборудования погашается только этим методом;
• процентным способом — исходя из фактической себестоимости предмета и ставки в 50 или 100 % при передаче МБП в производство или эксплуатацию. При этом оставшиеся 50 % начисляются при выбытии МБП.

“Заемные средства” (стр. 510 и стр. 610)

В отличие от установленного ранее порядка, когда организация при оформлении учетной политики самостоятельно решала, отражать ли в учете неоплаченные проценты по кредитам и займам с 1 января 1999 г., организация обязана показывать задолженность по полученным займам и кредитам с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.

Пример 4

Организация получила в 1998 г. кредит (заем) на осуществление капитальных вложений (выплату заработной платы, покупку материалов или товаров, на улучшение социально-бытовых условий) в сумме 1 млн. руб. По состоянию на 31 марта 1999 г. основной долг составлял тот же 1 млн. руб. Задолженность по процентам за пользование ссудой равнялась 46 300 руб. 31 марта в учете делается следующая проводка:

• Д-т сч. 08 20, 26, 44, 76 или 88 — К-т сч. 90, 92, 94, 95 — 46300 руб.

В балансе по строке 510 (610) будет показана сумма 1 004 630 руб.

“Фонды накопления” (440) “Фонд социальной сферы” (450)
“Нераспределенная прибыль отчетного года” (стр. 480)

В бухгалтерском балансе за первый квартал 1999 г. финансовый результат квартала отражается как нераспределенная прибыль (стр. 480) или непокрытый убыток (стр. 320). Это конечный финансовый результат, выявленный за квартал, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

К иным аналогичным обязательным платежам относятся в том числе и санкции, связанные с нарушениями правил исчисления и перечисления страховых взносов в Фонд социального страхования РФ, Пенсионный фонд РФ, фонды обязательного медицинского страхования и Фонд занятости.

Все остальные расходы в течение квартала должны были отражаться по дебету счета 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) “, субсчет “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет”.

При отсутствии остатков по этому субсчету и остатков фондов специального назначения эти расходы могут быть отнесены на субсчет “Затраты, не перекрытые источниками финансирования”.

В балансе они могут быть отражены по вписываемой строке 330 “Использование прибыли текущего года”.

В разделе баланса “Убытки” в этом случае отражаются:

• по строке 310 — непокрытые убыть 1998 г.;
• по строке 320 — непокрытый убыток первого квартала 1999 г.;
• по строке 330 — использование прибыли первого квартала 1999 г.

Отметим, что на образование фондов может быть направлена нераспределенная прибыль прошлых лет.

Причем нераспределенная прибыль прошлых лет, отраженная в балансе по стр. 470 в 1999 г., идет на образование фондов на основании утвержденных учредительных документов либо решения ежегодного общего собрания акционеров (которое, в соответствии с Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. “Об акционерных обществах”, проводится в сроки, установленные уставом общества, но не ранее чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания финансового года).

В том случае, если акционерное общество проведет такое собрание в I квартале 1999 г., его результаты в бухгалтерском учете отражаются следующими записями:

Д-т сч. 88. 2 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет” — К-т сч. 88 по соответствующим субсчетам (88.3 “Фонды накопления”, 80.4 “Фонд социальной сферы” и др.) с соответствующим отражением по строкам пассива баланса 440, 450.

В I квартале 1999 г. может быть также произведено начисление дивидендов по акциям в акционерных обществах за 1998 г. (за IV квартал 1998 года или за другой период согласно учредительным документам), или соответственно распределение прибыли между учредителями обществ с ограниченной ответственностью. Выплата дивидендов и перечисление распределенной прибыли учредителям также могут быть произведены в I квартале 1998 г. При этом наибольшее количество вопросов вызывает начисление и выплата дивидендов физическим лицам.

Напомним, что с 1999 г., согласно ст. 43 Налогового кодекса РФ, дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении чистой прибыли (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям) по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям).

Операции по начислению и выплате дивидендов отражаются в учете следующими записями:

• Д-т сч. 88, субсчет “Нераспределенная прибыль прошлого года” — К-т сч. 70 — начисление доходов (дивидендов) работникам-акционерам (учредителям);
• Д-т сч. 88, субсчет “Нераспределенная прибыль прошлого года” — К-т сч. 75 — начисление доходов (дивидендов) работникам-акционерам (учредителям) на сумму дивидендов, причитающихся акционерам (или для ООО — на сумму чистой прибыли, причитающейся учредителям);
• Д-т сч. 70, 75 — К-т сч. 68, субсчет “Расчеты по подоходному налогу”— удержан налог на доходы от участия в организации, подлежащий уплате в бюджет (согласно п. 21 Инструкции ГНС РФ № 35 суммы, получаемые в виде дивидендов по акциям, и доходы, полученные в результате распределения прибыли (дохода), включаются в налогооблагаемый доход);
• Д-т сч. 70 — К-т сч. 50, 51, 52, 55 — произведена выплата начисленных сумм дивидендов. При этом данные учета отражаются по соответствующим строкам баланса за I квартал 1999 г.

Форма № 2 “Отчет о финансовых результатах”

Как свидетельствует практика, наиболее часто допускаются ошибки при заполнении именно этой формы. Наибольшие трудности возникают при распределении доходов и расходов организации между показателями, установленными рассматриваемой формой отчетности.

Порядок заполнения формы № 2 “Отчет о финансовых результатах” с учетом структуры доходов и расходов организаций, специфики их деятельности и установленных нормативными документами требований по составлению бухгалтерской отчетности представлен в табл. № 3 (см. с. 15).

Рассмотрим порядок учета и отражения в отчете о финансовых результатах отдельных операций, по которым вероятность допущения ошибок представляется наиболее существенной.

По учету выручки от реализации

При отражении выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг по строке 110 используются данные, учитываемые по счету 46 “Выручка от реализации продукции (работ, услуг)”, при формировании финансовых результатов деятельности организации в соответствии с принятой учетной политикой. При этом необходимо учитывать, что формирование финансовых результатов деятельности организации осуществляется исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, если иное не установлено законодательством или условиями договоров с покупателями (заказчиками).

Допущение временной определенности означает, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

При этом основным критерием при установлении момента реализации продукции, товаров, работ, услуг является дата перехода права собственности на них от организации к покупателю (заказчику). От правильности определения этой даты зависит своевременность и достоверность отражения в учете и отчетности выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг, что, в свою очередь, влияет на правильность определения финансовых результатов деятельности организации и исчисление налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогам, уплачиваемым с выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг.

Датой перехода права собственности при реализации продукции, товаров, работ, услуг считается документально подтвержденная дата отгрузки продукции, товаров, выполнения работ и оказания услуг и предъявления покупателю (заказчику) расчетно-платежных документов, за исключением особых, предусмотренных законодательством обстоятельств.

К таким обстоятельствам относятся:

• формирование финансовых результатов деятельности организаций по моменту оплаты заказчиками (покупателями) отгруженной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг.

Например, для малых предприятий, осуществляющих учет в соответствии с Типовыми методическими рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными Приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. № 64н, а также перешедших на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, допускается осуществлять бухгалтерский учет и формирование финансовых результатов кассовым методом, то есть по оплате;

• если договором с покупателями (заказчиками) обусловлен иной момент перехода права собственности на отгруженную продукцию и товары.

Например, при осуществлении экспортных операций, как правило, в контракте обусловлен момент перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией (товарами) и риска ее случайной гибели от организации к покупателю, который не совпадает с датой отгрузки. В этом случае допускается также переход права собственности к покупателю определять по мере оплаты отгруженной продукции (товаров);

• осуществление товарообменных операций.

По договору мены выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете организаций, выступающих по договору в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары (работы, услуги) обеими сторонами;

• реализация товаров по договорам торгового посредничества.

В случае реализации товаров по договорам комиссии или поручения (кроме розничной торговли, общественного питания и аукционной торговли) с участием в расчетах комиссионера (поверенного) в бухгалтерском учете комитента (доверителя) выручка от реализации товаров отражается на дату получения извещения комиссионера или поверенного об отгрузке товаров покупателю (заказчику). При этом время получения извещения не должно превышать разумный срок прохождения таких документов (как правило, срок определяется условиями договора).

По учету доходов от участия в совместной деятельности

В составе данных по статье 080 “Доходы от участия в других организациях” отражаются доходы от участия в совместной деятельности без образования юридического лица.

В соответствии с Гражданским кодексом РФ (статьи 1041 — 1054) осуществление совместной деятельности без образования юридического лица оформляется договором простого товарищества. С 1 января 1999 г. введены в действие Указания Минфина РФ по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, которыми внесены изменения в порядок учета операций по указанному договору.

Внесенные указанным нормативным актом изменения коснулись прежде всего операций по ведению бухгалтерского учета в рамках договора и расчетов между участниками совместной деятельности.

Обращаем внимание, что представление налоговым органам бухгалтерской отчетности по результатам совместной деятельности законодательством не предусмотрено. Порядок учета операций по совместной деятельности, а также необходимость подготовки и представления бухгалтерской отчетности участникам определяется договором о совместной деятельности.

В бухгалтерском балансе участников операции по договору о совместной деятельности отражаются на счетах учета финансовых вложений в сумме вклада участника (счета 06 или 58 в зависимости от срока договора), расчетов по договору простого товарищества (счет 74), прибылей и убытков в сумме прибыли по результатам совместной деятельности, нераспределенной прибыли и фондов специального назначения в суммах, направленных на покрытие убытков от этой деятельности.

Финансовый результат по совместной деятельности определяется ежеквартально и на основании извещения (авизо) участника, ведущего учет по договору, доля причитающейся каждому из участников договора прибыли отражается в их учете по кредиту счета 80 “Прибыли и убытки”.

Типичной ошибкой является отражение прибыли от совместной деятельности не на момент его образования, а на дату поступления денежных средств на расчетный счет участника договора.

По учету доходов и расходов от реализации имущества

В составе данных по статьям “Прочие операционные доходы” (строка 090) и “Прочие операционные расходы” (строка 100) отражаются операции по счетам 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” и 48 “Реализация прочих активов”.

Типичной ошибкой является отражение в отчетности результата по указанным операциям: в составе операционных доходов показывается кредитовое сальдо по счетам 47 и 48, а в составе операционных расходов — дебетовое сальдо по указанным счетам.

При этом следует учесть, что данные по счетам учета реализации основных средств и прочих активов показываются в отчете о финансовых результатах развернуто — отдельно по дебету и кредиту счетов соответственно по строкам 100 и 090. При этом по строке 090 не указывается сумма полученного от покупателей налога на добавленную стоимость, а по строке 100 показывается остаточная стоимость выбывающего имущества.

Пример 5

Предприятием в отчетном периоде были сделаны следующие бухгалтерские проводки по реализации основных средств:

• Д-т сч. 47 — К-т сч. 01 — 10 000 — списание балансовой стоимости;
• Д-т сч. 02 — К-т сч. 47 — 4000 — списание износа;
• Д-т сч. 76 — К-т сч. 47 — 12 000 — отражение выручки от реализации;
• Д-т сч. 47 — К-т сч. 68 — 2000 — НДС с выручки;
• Д-т сч. 47 — К-т сч. 80 — 4000 — результат операции.

  Таблица № 3

  Порядок заполнения формы № 2

  Наименование статьи	Код стр	Содержание статьи
  Выручка (нетто) от реализации товаров, продукции, работ, услуг	010	Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг за минусом НДС, акцизов и иных аналогичных налогов и обязательных платежей (установленных процентных надбавок к розничным ценам на радиоприемники и телевизоры, вносимые в доход бюджета, экспортных пошлин, налога на реализацию ГСМ), учитываемая на счете 46 исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности с учетом момента перехода права владения, использования и распоряжения отгруженной продукцией (товарами) в соответствии с условиями договора, зачета взаимных требований, условий осуществления товарообменных операций. Торговые организации по данной строке показывают объем товарооборота
  Себестоимость реализации товаров, продукции, работ, услуг	020	Затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции (списываемые на счет 46 со счетов 20, 40), а также доля общехозяйственных расходов (счет 26), учитываемых в составе затрат основного производства,— для организаций, занятых производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг. Организации, ведущие учет готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг по нормативной (плановой) себестоимости с использованием счете 37,по данной строке учитывают отклонения на сумму разницы между учетной ценой и фактической себестоимостью. Покупная стоимость реализованных товаров — для организаций, занятых в торговой, снабженческо-сбытовой и иной посреднической деятельности. Покупная (учетная) стоимость реализованных ценных бумаг — для профессиональных участников рынка ценных бумаг
  Коммерческие расходы	030	Затраты по сбыту, учитываемые на счете 43, относящиеся к реализованной продукции — для организаций, занятых производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг. Издержки обращения, учитываемые на счете 44, приходящиеся на проданные товары,— для организаций, занятых в торговой, снабженческо-сбытовой и иной посреднической деятельности
  Управленческие расходы	040	Суммы, учтенные на счете 26 и списываемые непосредственно на счет 46. Для профессиональных участников рынка ценных бумаг — сумма издержек обращения по их деятельности
  Прибыль (убыток) от реализации	050	Отражается результат реализации товаров, продукции, работ, услуг (строка 010 минус сумма строк 020, 030, 040)
  Проценты к получению	060	Суммы причитающихся в соответствии с договорами к получению процентов по предоставленным займам, дивидендов (процентов) по облигациям, депозитам, векселям банков и государственным ценным бумагам и т. п.
  Проценты к уплате	070	Суммы причитающихся к уплате процентов в соответствии с договорами к получению процентов по предоставленным займам, дивидендов (процентов) по облигациям, уплате купонного дохода по облигациям государственного сберегательного займа и т. п.
  Доходы от участия в других организациях	080	Доходы от участия в других организациях: по финансовым вложениям в ценные бумаги этих организаций; от участия в совместной деятельности без образования юридического лица
  Прочие операционные доходы	090	Доходы от реализации основных средств, МБП, нематериальных активов и иного имущества, ценных бумаг и валюты; доходы от сдачи имущества в аренду; положительные курсовые разницы по операциям в иностранной валюте; стоимость имущества, поступающего от разборки основных средств и МБП при их списании; поступления компенсаций затрат на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов, по аннулированным заказам и прекращенному производству, не давшему продукции
  Прочие операционные расходы	100	Остаточная стоимость выбывших основных средств, МБП и нематериальных активов; стоимость реализованного имущества, ценных бумаг и валюты; расходы по арендным операциям; амортизационные отчисления по сданным в текущую аренду основным средствам; отрицательные курсовые разницы по операциям в иностранной валюте; затраты на содержание законсервированных мощностей и объектов; затраты по аннулированным производственным заказам и производствам, не давшим продукции; начисленные суммы налогов и сборов, уплачиваемых за счет финансовых результатов; другие расходы, связанные с получением операционных доходов
  Прибыль (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности	110	Отражается результат финансово-хозяйственной деятельности организации (сумма строк 050, 060 минус строка 070 плюс сумма строк 080, 090 минус строка100)
  Прочие внереализационные доходы	120	Доходы от списания кредиторской задолженности и депонентов, по которым истекли сроки исковой давности; поступления в погашение ранее списанной дебиторской задолженности; восстановление неиспользованных резервов по сомнительным долгам; присужденные(признанные должниками) штрафы, пени, неустойки, иные санкции за нарушение хозяйственных договоров; поступления, возмещающие убытки, причиненные сторонними организациями; прибыль прошлых лет, выявленная в текущем году; страховое возмещение, а также другие источники покрытия убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных событий; стоимость принятого на учет излишнего имущества, выявленного при инвентаризации; суммовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами в “условных единицах”; другие внереализационные доходы
  Прочие внереализационные расходы	130	Потери от уценки производственных запасов, товаров, готовой продукции; не компенсируемые потери от простоев по внешним причинам; начисленные резервы по сомнительным долгам; убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности; убытки от списания долгов, не реальных к взысканию; признанные (присужденные) штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение договоров; суммы, признанные (присужденные) по возмещению причиненных убытков; убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году; убытки от списания недостач имущества, выявленных при инвентаризации; убытки в результате пожаров, аварий, стихийных бедствий и других чрезвычайных обстоятельств; убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика; убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых по решению суда не установлены; судебные издержки; суммовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами в “условных единицах”; другие внереализационные расходы
  Прибыль (убыток) отчетного периода	140	Отражается результат деятельности организации за отчетный период — балансовая прибыль (балансовый убыток) (сумма строк 110, 120 минус строка 130)
  Налог на прибыль	150	Показывается отраженная в бухгалтерском учете сумма налога на прибыль, подлежащая перечислению в бюджет
  Отвлеченные средства	160	Учтенные в течение отчетного периода по дебету счетов 81 суммы причитающихся обязательных налогов и платежей в бюджет и внебюджетные фонды за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации
  Нераспределенная прибыль (убыток) тщетного периода	170	Отражается сумма прибыли, остающейся в распоряжении организации после налогообложения (строка 140 минус строка 150 минус строка 160) Как правило, размер чистой прибыли (непокрытого убытка) определяется по результатам деятельности организации за отчетный год и в квартальной отчетности данная строка не заполняется

Отражение операций в отчете о финансовых результатах:

по строке 090 — 10 000 (стр. 3 минус стр. 4); по строке 100 — 6000 (стр. 1 минус стр. 2).

При этом необходимо помнить, что не учитываются в составе расходов организации при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль убытки от реализации, безвозмездной передачи и иного выбытия имущества предприятия, в том числе от покупки и продажи иностранной валюты.

По учету суммовых разниц

В составе данных по статьям “Прочие внереализационные доходы” (строка 120) и “Прочие внереализационные расходы” (строка 30) отражаются суммовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии с заключенными договорами в “условных единицах”. При этом отрицательные и положительные суммовые разницы отражаются в учете отдельно соответственно по дебету и — кредиту счета 80 “Прибыли и убытки” и показываются в соответствующих строках отчета о финансовых результатах: положительные — по строке 120, отрицательные — по строке 130.

Сложившаяся практика показывает, что в качестве условной единицы принимается свободно конвертируемая иностранная валюта (как правило, доллар США).

В соответствии с установленным законодательством порядком суммовые разницы, возникающие при отражении операций купли-продажи в условных единицах, не учитываются при формировании выручки от реализации и себестоимости продукции, товаров, работ услуг, а также доходов и расходов от реализации прочего имущества организации, а отражаются обособленно в составе внереализационных доходов и расходов.

При этом напомним, что положительные суммовые разницы учитываются при налогообложении прибыли в общеустановленном порядке, а отрицательные суммовые разницы не учитываются в составе расходов организации при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

При этом суммовые разницы по НДС, полученному от покупателей, при использовании метода учета выручки “по оплате” увеличивают налогооблагавмую базу по НДС. При расчете с поставщиками суммовые разницы по НДС на расчеты с бюджетом не относятся, а учитываются в составе внереализационных расходов. По мнению экспертов, при отражении в учете операций, которые предполагают возникновение суммовых разниц, можно руководствоваться Письмом Минфина РФ от 20 февраля 1997 г. № 04–03–11. Письмо представляет собой ответ на запрос и в Минюсте не зарегистрировано, тем не менее в нем изложены достаточно подробные разъяснения по учету операций с применением при осуществлении расчетов условных единиц и возникающих при этом суммовых разниц.

Пример 6

Предприятием заключен договор на оказание консультационных услуг производственного характера на сумму 50 у. е., кроме того, НДС — 10 у. е. В качестве условной единицы принят доллар США. На дату подписания акта об оказании услуг был оформлен счет на весь объем оказанных услуг в сумме 60 у. в. (включая НДС) по курсу 20 руб. за доллар, что в рублевом эквиваленте составляет 1200 руб. Оплата произведена в период, когда курс доллара равнялся 24 руб., что в рублевом эквиваленте составляет 1440 руб. Выручка от реализации для целей налогообложения определяется “по отгрузке”.

Указанные операции отразятся в бухгалтерском учете следующим образом.

У поставщика услуг:

• Д-т сч. 62 — К-т сч. 46 — 1200 — выручка от реализации услуг (на дату подписания акта);
• Д-т сч. 4В — К-т сч. 68 — 200 — НДС с выручки;
• Д-т сч. 51 — К-т си. 62 — 1440 — поступила оплата от клиента;
• Д-т сч. 62 — К-т сч. 80 — 200 — отражение суммовой разницы;
• Д-т сч. 62 — К-т сч. 68 — 40.

У потребителя услуг:

• Д-т сч. 20 — К-т сч. 60 — 1000 — Отражение затрат по оказанию услуг (на дату акта);
• Д-т сч. 19 — К-т сч. 60 —, 200 — НДС с оказанных услуг;
• Д-т сч. 60 — К-т сч. 51 — 1440 — произведена оплата за услуги;
• Д-т сч. 68 — К-т сч. 19 — 200 — НДС по оплаченным услугам, отнесенный на расчеты с бюджетом;
• Д-т сч. 80 — К-т сч. 60 — 240 — отражение суммовой разницы.

По созданию резервов по сомнительным долгам

В составе данных по статье “Внереализационные расходы” (строка 130) отражаются начисленные организацией резервы по сомнительным долгам. В соответствии с п. 70 Положения, в 1999 г. организация может создавать резервы по сомнительным долгам в течение финансового года по мере необходимости, а не в конце года, как это было установлено раннее.

Резерв по сомнительным долгам создается отдельно по каждому дебитору по результатам инвентаризации дебиторской задолженности и относится на финансовые результаты деятельности организации, уменьшая при этом налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

При принятии решения о создании резерва по сомнительным долгам организации необходимо располагать всеми необходимыми документами, подтверждающими нереальность взыскания соответствующей дебиторской задолженности (в результате неплатежеспособности должника и по другим причинам).

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Учет резервов по сомнительным долгам осуществляется на счете 82 “Оценочные резервы”, субсчет “Резервы по сомнительным долгам”.

При создании и использовании резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

• Д-т сч. 80 — К-т сч. 82.1 — создание резервов;
• Д-т сч. 82.1 — К-т сч. 62 — списание долгов покупателей (заказчиков) за счет резерва;
• Д-т сч. 82.1 — К-т сч. 80 — присоединение неизрасходованных сумм резервов к прибыли года, следующего за годом их создания.

При этом следует учесть, что списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность подлежит отражению за балансом на счете 007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов” в течение пяти лет с момента описания в целях контроля за возможностью ее взыскания (п. 77 Положения).

Copyright © 1994-2016 ООО "К-Пресс"