Бухгалтерский учет в торговле 2001'3
	Home Поиск Издания Контакты k-press.ru

Продолжается подписка на наши издания! Вы не забыли подписаться?

Бухгалтерские аспекты учета налога с продаж

Как известно, имеется постановление Конституционного Суда РФ от 30 января 2001 г. № 2-П, касающееся налога с продаж. Из этого решения вытекает, что следует "признать не соответствующими Конституции РФ, ее статьям 19 (ч. 1), 55 (ч. 3) и 57 положения частей первой, второй, третьей и четвертой пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (в редакции Федерального закона от 31 июля 1998 года), обеспечивающие необходимую полноту и определенность регулирования налога с продаж, что порождает возможность его произвольного истолкования законодателями РФ и правоприменительной практикой. Указанные положения должны быть приведены в соответствие с Конституцией РФ и во всяком случае утрачивают силу не позднее 1 января 2002 года"; кроме того, как следует из настоящего постановления, неконституционными являются и все региональные правовые акты, базирующиеся на указанных статьях.

Таким образом, налог с продаж должен быть отменен по всей территории РФ не позднее 1 января 2002 года. Хотя в последнее время появились и другие версии толкования этого вопроса. В частности, в печати появились публикации о том, что отмена налога с продаж должна состояться не позднее 1 января 2004 года.

Данная статья посвящена бухгалтерскому учету налога с продаж при осуществлении торговой деятельности. Приведены конкретные примеры с учетом и по проводкам "старого" Плана счетов, ввиду того, что многие организации еще не перешли на новый План счетов и, согласно рекомендациям Минфина РФ, перейдут на него с 01.01.2002 г.

Общий порядок бухгалтерского учета поступления товаров

Для отражения в бухгалтерском учете торговой организации операций по выполнению договоров купли-продажи или поставки используются счет товаров и счет обязательств за поставленные товары (кредиторская задолженность перед поставщиками).

Согласно Плану счетов (Инструкции по применению Плана счетов) счет 41 "Товары" предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном снабженческими, сбытовыми и торговыми предприятиями, а также предприятиями общественного питания.

Товары, принятые на ответственное хранение, право собственности на которые не перешло к торговой организации, учитываются на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за полученные товарно-материальные ценности, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк, товарно-материальные ценности, за которые расчетные документы от поставщиков не поступили (так называемые неотфактурованные поставки), а также излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке.

Все операции, связанные с расчетами за приобретенные товары, проводятся по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" независимо от времени оплаты предъявленного счета.

В момент перехода права собственности на товар организация торговли должна отразить материальные ценности на балансе и одновременно показать задолженность перед поставщиком в соответствии с условиями договора и фактическим объемом полученных материальных ценностей. Согласно налоговому законодательству покупатель материальных ценностей оплачивает не только стоимость товара, но также и суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж. В этом случае необходимо решить вопрос, на какие счета бухгалтерского учета должны быть отнесены суммы уплачиваемых продавцу (поставщику) материальных ценностей сумм налогов.

Оценка полученных товаров

Согласно ст. 11 Закона о бухгалтерском учете, "...оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку". Составной частью имущества предприятия являются товарно-материальные ценности. Товары, в соответствии с п. 3 ПБУ 5/98, представляют собой часть материально-производственных запасов организации, приобретенную или полученную от других юридических и физических лиц и предназначенную для продажи или перепродажи без дополнительной обработки.

Порядок формирования затрат на приобретение товаров регламентирован ПБУ 5/98. В соответствии с п. 6 ПБУ 5/98 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных за плату, определяется путем суммирования фактических затрат организации на приобретение. В фактическую стоимость не включаются налог на добавленную стоимость и иные возмещаемые налоги (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;

• таможенные пошлины и иные платежи;

• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;

• затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию:

  • затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов;

  • затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации;

  • затраты на услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену на запасы, установленную договором;

  • затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков (коммерческий кредит);

  • затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования материально-производственных запасов на складах организации;

  • иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Объектом обложения налогом с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых за наличный расчет. При этом, в отличие от НДС, законодательством не предусмотрено возмещение при последующей реализации товаров (работ, услуг) сумм налога с продаж, уплаченных при приобретении товарно-материальных ценностей, выполненных работ или оказанных услуг, стоимость которых относится на издержки производства и обращения. Таким образом, налог с продаж является невозмещаемым налогом.

Сумма налога, уплаченного поставщикам материальных ценностей (работ, услуг), должна включаться в стоимость материальных ценностей. Если погашение задолженности перед поставщиком произведено в том же периоде, в котором были получены и оприходованы товары, то отнесение на счета учета товаров суммы налога с продаж не вызывает сомнения. Однако если погашение задолженности и оприходование товаров осуществлены в разных отчетных периодах, то бухгалтер должен принять решение, на какой счет отнести затраты по оплате налога с продаж. Возможны следующие варианты отнесения уплаченной суммы налога с продаж:

• на счет учета товаров (увеличивая их стоимость);

• на счет соответствующего источника: прибыли до налогообложения или прибыли после налогообложения.

Нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет товарно-материальных ценностей, не установлены ограничения на изменения величины стоимости товаров, принятых и оприходованных организацией. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета, если были обнаружены искажения, неточности в оценке показателей бухгалтерской отчетности, то в бухгалтерскую отчетность должны быть внесены уточнения. Эти уточнения производятся по соответствующим статьям отчетности. Если при составлении отчетности товары учитываются на счете товаров и отражаются в балансе предприятия, то, соответственно, должна быть увеличена их оценка — на стоимость фактически уплаченного налога с продаж. В том случае если товары уже реализованы в периоде, за который составляется бухгалтерская отчетность, и оценка реализованных товаров отражается в форме Отчета о прибылях и убытках, то оценка реализованных товаров путем отнесения суммы уплаченного налога с продаж на стоимость товаров должна быть уточнена и, соответственно, учтена в расчете стоимости реализованных товаров.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета налога с продаж при поступлении товара проиллюстрируем на примере.

Таблица № 1

Бухгалтерские проводки по отражению операций приобретения предприятием торговли товаров за наличный расчет у юридического лица

Пример.

Торговое предприятие по договору купли-продажи 25 июня 2000 г. получило товары от поставщика на сумму 120 тыс. руб., в том числе НДС— 20 тыс. руб. Ставка налога с продаж — 5%. Товар реализован полностью 30 июня 2000 г. Задолженность перед поставщиком была погашена путем:

• оплаты наличными денежными средствами из кассы предприятия через подотчетное лицо 25 июня 2000 г.;

• оплаты наличными денежными средствами из кассы предприятия торговому агенту поставщика 3 июля 2000 г.;

• оплаты посредством корпоративной карточки 25 июня 2000 г. На счетах бухгалтерского учета операции получения товара и расчетов с поставщиком отразятся в зависимости от варианта расчетов с поставщиком (табл. № 1).

В том случае если предприятие торговли получит товар от физического лица в обмен на товар, передаваемый этому физическому лицу, то оценка полученного товара должна быть произведена с учетом положений ПБУ 10/99. Согласно п. 6.3 ПБУ 10/99 величина оплаты товаров по договорам, "...предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией". Стоимость товаров, передаваемых торговой организацией, устанавливается в данном случае с учетом налога с продаж. Поэтому оприходованные товары должны быть отражены на счете товаров с учетом налога с продаж. Порядок учета налога с продаж по договорам мены отражен в отдельном параграфе "Учет налога с продаж по договорам мены".

О порядке внесения исправлений в налоговые декларации

Если сумма налога с продаж была оплачена в отчетном году, следующем за годом реализации товара, то эта сумма должна быть отражена по статье "Убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году", так как сумма налога с продаж формирует фактическую стоимость товара. Поскольку фактическая стоимость товара определена только в следующем отчетном периоде, то расходы на приобретение товара могут трактоваться как расходы предыдущего отчетного периода, выявленные в текущем отчетном периоде. Такой порядок исправления показателей бухгалтерской отчетности предусмотрен п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета:

"Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных".

Согласно п. 1 ст. 1 Положения о составе затрат "...себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию". Исходя из положений данной статьи для целей налогообложения принимаются фактические затраты на приобретение материальных ценностей, в том числе и товаров. Однако независимо от периода обнаружения ошибки в исчислении налоговой базы "...перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки" (ст. 54 НК РФ).

Таким образом, возникает противоречие, которое вытекает из положений законодательных и нормативных актов по налоговому законодательству и бухгалтерскому учету. Согласно п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета, "...изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных". В соответствии с требованиями ст. 54 НК РФ, "...перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки", но при этом "налогоплательщики — организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением".

Данные регистров бухгалтерского учета не будут соответствовать показателям, на основе которых исчисляется налогооблагаемая база, в силу того что фактическая оплата осуществлена в следующем отчетном периоде и, следовательно, отражена в регистрах следующего отчетного периода.

В качестве документально подтвержденных данных, на наш взгляд, могут рассматриваться показатели Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли", в которой по строке 3.3 необходимо отразить сумму, увеличивающую налогооблагаемую базу в результате исправления обнаруженной ошибки (или совокупности ошибок). Такая запись, в свою очередь, может быть выполнена на основании либо первичных документов (в случае если операции, отраженные в них, не зафиксированы ранее на счетах бухгалтерского учета), либо бухгалтерской справки, составленной по операциям, ранее отраженным (с нарушением нормативных требований) в регистрах бухгалтерского учета. Бухгалтерская справка должна быть оформлена в соответствии с требованиями, предъявляемыми Законом о бухгалтерском учете. Согласно п. 2 ст. 9 данного закона документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• наименование документа;

• дату составления документа;

• наименование организации, от имени которой составлен документ;

• содержание хозяйственной операции;

• измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

• наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

• личные подписи указанных лиц.

Предъявление таких требований к оформлению исправлений, вносимых в бухгалтерский учет, обусловлено, с одной стороны, порядком определения налогооблагаемой базы, а с другой —тем обстоятельством, что одна операция будет отражаться в двух отчетных периодах. Первичный документ, отражающий факт совершения операции, будет находиться в архивном деле того отчетного периода, в котором операция действительно имела место. Для внесения в регистры бухгалтерского учета правильной записи необходимо иметь также первичный учетный документ. Однако запись в регистрах может быть выполнена на основании документа, отвечающего предъявляемым требованиям к его оформлению и содержащего информацию о том, на основании какого документа были сделаны неправильные записи на счетах бухгалтерского учета и какие записи должны быть сделаны.

Бухгалтерская справка также может быть оформлена по изменению расчета налогооблагаемой базы в том случае, если изменения в бухгалтерский учет вносить не следует, например — в случае невключения в облагаемый НДС оборот стоимости имущества, переданного безвозмездно.

В нашем случае важность предоставления документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением, определяется тем фактом, что в настоящее время отсутствует требование внесения исправлений в бухгалтерскую отчетность при освобождении налогоплательщика от ответственности при изменении или дополнении налоговой декларации.

Согласно ст. 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности при следующих условиях:

• наличие заявления о дополнении и изменении налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом ошибок, приведших к занижению сумм налогов, либо о назначении выездной налоговой проверки;

• уплаты недостающей суммы налога и соответствующих пеней до подачи такого заявления, если заявление подается после истечения срока уплаты налогов.

Из второго условия следует, что налогоплательщик не освобождается от ответственности при изменении или дополнении налоговой декларации, если он уплатил:

• только налог;

• полную сумму налога и пени в меньшем размере;

• сумму налога и соответствующую ей пеню после подачи заявления.

До введения в действие части первой НК РФ при принятии решения об ответственности налогоплательщика за нарушения налогового законодательства при внесении им исправлений в налоговые декларации необходимо было руководствоваться письмом Госналогслужбы России от 28 июня 1996 г. № ПВ-6-09/450, зарегистрированным в Минюсте России 16 июля 1996 г. за № 1124. Настоящим письмом были даны разъяснения по исполнению Указа Президента РФ от 8 мая 1996 г. № 685. В частности, определены условия, при которых допущенные ошибки не считались налоговыми нарушениями:

• ошибки выявлены до проверки налоговым органом;

• внесены исправления в бухгалтерскую отчетность;

• представлены налоговые декларации с уточнениями и изменениями;

• уплачены причитающиеся суммы.

Сопоставив два подхода к принятию решения об освобождении налогоплательщика от ответственности при выявлении им самим ошибок в определении сумм налогов, существовавших до введения в действие НК РФ и действующих после его введения, можно отметить следующие расхождения:

• во-первых, отличается требование по уплате пеней. В настоящее время налогоплательщик обязан самостоятельно рассчитать сумму пеней, приходящуюся на недоначисленную сумму налога и уплатить ее до подачи уточненной декларации;

• во-вторых, суммы налога и пеней должны быть перечислены в бюджет до подачи декларации с уточнениями и изменениями;

• в-третьих, в настоящее время не декларируется необходимость внесения изменений в бухгалтерскую отчетность.

Необходимо отметить, что письмо Госналогслужбы России от 28 июня 1996 г. № ПВ-6-09/450 является действующим и в настоящее время. Однако п. 13 Указа Президента РФ от 8 мая 1996 г. № 685, согласно которому технические ошибки при составлении и расчете налоговых платежей не относились к налоговым нарушениям, согласно Указу Президента РФ от 3 августа 1999 г. № 977 со дня подписания последнего утратил силу. До 3 августа 1999 г. письмо Госналогслужбы России от 28 июня 1996 г. № ПВ-6-09/450 действовало только в части, не противоречащей нормам НК РФ. Действие настоящего письма не позволяет расширительно трактовать положения НК РФ.

Из вышесказанного следует, что если бухгалтер не внесет исправления в бухгалтерскую отчетность, то никаких последствий в виде финансовых санкций со стороны налоговых органов не последует в случае выполнения обязательств по декларированию и оплате соответствующих налогов.

Бухгалтерский учет расчетов с бюджетом по налогу с продаж

На организацию бухгалтерского учета с целью минимизации как затрат на определение налогооблагаемой базы и суммы налога с продаж, так и вероятности возникновения ошибок в начислении налога, оказывает влияние вид деятельности, осуществляемый предприятием,— розничная или оптовая торговля. Общепризнанный порядок отражения предприятиями розничной и оптовой торговли на счетах бухгалтерского учета выручки от продаж также различается. Поэтому в настоящей книге мы рассмотрим порядок расчетов с бюджетом по налогу с продаж отдельно предприятиями розничной и оптовой торговли.

Необходимо отметить, что существуют различные подходы к определению оптовой и розничной торговли. В соответствии со ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. Если товар приобретается покупателем у торгового предприятия с целью использования его в предпринимательской деятельности, то в этом случае торговля относится к оптовой.

В соответствии с постановлением Госкомстата России от 19 января 2000г. №4 "Об утверждении Инструкции по заполнению унифицированных форм Федерального государственного статистического наблюдения" оборот розничной торговли представляет собой стоимость проданных населению потребительских товаров за наличный расчет или оплаченных по кредитным карточкам, по расчетным чекам банков, по перечислениям со счетов вкладчика, по расчетным чекам банков, по перечислениям со счетов вкладчиков (что также учитывается как продажа за наличный расчет).

Данные об обороте розничной торговли представляют как организации розничной торговли, так и организации других отраслей экономики, если они осуществляют продажу приобретенных на стороне потребительских товаров (в том числе полученных в соответствии с договором мены) или потребительских товаров собственного производства населению через свою кассу.

В оборот розничной торговли наряду со стоимостью товаров, проданных населению за наличный расчет, также включаются:

• стоимость проданных товаров по почте с оплатой по безналичному расчету (по моменту сдачи посылки отделению связи);

• стоимость товаров, проданных в кредит (по моменту отпуска товаров покупателю) в объеме полной стоимости товара;

• стоимость товаров, проданных в порядке комиссионной торговли (по договору комиссии) в размере полной стоимости по моменту продажи товаров;

• стоимость проданных по образцам товаров длительного пользования (по времени выписки счета-фактуры и доставки покупателю, независимо от времени фактической оплаты товара покупателем);

• полная стоимость товаров, проданных отдельным категориям населения со скидкой (лекарственных средств, топлива и т.п.);

• стоимость проданных по подписке печатных изданий (по моменту выписки счета без учета стоимости доставки);

• стоимость упаковки, имеющей продажную цену, не входящую в цену товара;

• стоимость проданной порожней тары.

Оборот розничной торговли показывается, включая стоимость стеклянной посуды, проданной населению с товаром, за вычетом стоимости возвращенной населением порожней стеклянной посуды, а также включая стоимость стеклопосуды, принятой от населения в обмен на товар.

Стоимость товаров, отпущенных населению через розничную торговую сеть или через торговые заведения неторговых организаций в счет задолженности по заработной плате, пенсиям и т.п. с последующей оплатой организациям торговли предприятиями, органами социального обеспечения и др., включается в оборот розничной торговли.

Не включаются в оборот розничной торговли:

• стоимость проданных товаров, не выдержавших гарантийных сроков службы;

• стоимость проездных билетов, талонов на все виды транспорта, лотерейных билетов.

Стоимость товаров, отпущенных через розничную торговую сеть юридическим и физическим (без образования юридического лица) лицам (в том числе и организациям социальной сферы, спецпотребителям и т.п.) с оплатой по безналичному расчету, в оборот розничной торговли не включается.

Обязательным признаком операции, относимой к розничной торговле, является наличие кассового чека (документов строгой отчетности, приравниваемых к чекам).

Бухгалтерский учет расчетов с бюджетом по налогу с продаж в организациях оптовой торговли

Порядок ведения бухгалтерского учета по налогу с продаж разъяснен в письме МНС России от 31 декабря 1998 г. № 132-6-01/930@ (в редакции от 29 февраля 2000 г.). Реализация товаров в организациях оптовой торговли может осуществляться по договорам купли-продажи, поставки, комиссии и мены.

Для целей налогообложения под реализацией понимается "...передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары... одним лицом другому лицу" (ст. 39 НК РФ). Следовательно, момент возникновения обязательств перед бюджетом по налогам обусловлен только одним событием — переходом права собственности на товары от продавца к покупателю. Согласно ст. 54 НК РФ, "налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением". Именно тот факт, что НК РФ определен в качестве источника информации об объектах налогообложения иной, отличный от регистра бухгалтерского учета, документ подчеркивает необходимость при начислении налога в бюджет учитывать только факт перехода права собственности на товар к покупателю и не основывать свои расчеты лишь на объеме реализации, отраженном на соответствующих счетах бухгалтерского учета.

Для обобщения информации о процессе реализации товаров в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета предназначен счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Согласно положениям Инструкции по применению Плана счетов, "... в торговых... предприятиях по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" отражается продажная стоимость реализованных товаров (в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету — их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 "Товары") с одновременным сторнированием сумм скидок (накидок), относящихся к реализованным товарам (в корреспонденции со счетом 42 "Торговая наценка" — при учете товаров по продажным ценам)".

Под продажной ценой принято понимать цену, которую покупатель оплачивает продавцу по договоренности между ними. "Покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли-продажи" (ст. 485 ГК РФ). Гражданский кодекс не предусматривает оплаты покупателем сверх установленной продажной цены никаких иных сумм. Поэтому налоги, взимаемые с покупателя товара и подлежащие перечислению в бюджет, должны быть включены в продажную стоимость товара.

Следовательно, торговые организации по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета должны отражать продажную стоимость товара с учетом налогов (НДС, акцизов, налога с продаж и т.д.). Аналогичный подход к определению объема реализации предприятиями торговли изложен в постановлении Госкомстата России от 18 августа 1999 г. № 78 (в ред. от 25 октября 1999 г. № 96): "...оборот оптовой торговли отражается в фактических продажных ценах, включающих торговую наценку, налог на добавленную стоимость, акциз, налог на реализацию горюче-смазочных материалов, экспортную пошлину".

Необходимо отметить, что с введением в действие с 1 января 2000 г. ПБУ 9/99 порядок формирования информации о доходах организации изменился. Согласно п. 3 ПБУ 9/99 доходами организации не признаются суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей.

Непризнание в качестве дохода сумм НДС и иных аналогичных обязательных платежей должно изменить методику их бухгалтерского учета: по кредиту счета 46. Эти показатели отражаться не должны, так как кредитовый оборот по данному счету формирует в настоящее время доход от обычных видов деятельности.

Тем не менее порядок учета НДС и налога с продаж, полученных от покупателей, не изменился в связи с введением в действие ПБУ 9/99, и в настоящее время применяется порядок, действовавший до 1 января 2000 г.

В книге рассматриваются возможные варианты отражения на счетах бухгалтерского учета налогов, формирующих продажную стоимость товара, но не подлежащих отражению на счете реализации.

Еще одним очень важным аспектом организации бухгалтерского учета расчетов с бюджетом по налогу с продаж является организация аналитического учета товаров, стоимость которых формирует налогооблагаемую базу или не включается в нее.

Несмотря на то, что Федеральным законом от 31 июля 1998 г. № 150-ФЗ не предусмотрено, что налогоплательщики должны вести отдельный учет реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом с продаж, региональные законы, как правило, обязывают налогоплательщиков вести раздельный учет товаров (работ, услуг), облагаемых и не облагаемых налогом с продаж, предусматривая при этом, что если такой учет не ведется, то налог исчисляется с общей суммы реализации. Если законом не определен порядок ведения такого учета, то организации должны разработать его самостоятельно и утвердить в приказе по учетной политике. Подтверждением данной точки зрения является письмо Минфина России от 25 ноября 1998 г. № 04-03-13.

Только при наличии раздельного учета товаров, облагаемых и не облагаемых налогом с продаж, и учета объемов реализации этих товаров можно обоснованно заявить о применении льготы.

После отгрузки покупателю товаров по договору купли-продажи (или поставки) торговая организация при соблюдении пяти необходимых условий, определенных ПБУ 9/99, должна произвести следующие записи на счетах бухгалтерского учета.

На сумму продажной стоимости товара, которая указана в договоре, включая налог с продаж:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" — Кредит 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Переданные покупателю товары по учетной стоимости должны быть списаны со счетов учета товара в корреспонденции со счетом реализации:

Дебет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" — Кредит 41 "Товары".

Включенный в продажную стоимость и, следовательно, в объем выручки налог с продаж, уплачиваемый покупателем продавцу и подлежащий перечислению в бюджет, следует отразить в соответствии с принятой учетной политикой организации либо на счете 68 "Расчеты с бюджетом", либо на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами":

Дебет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" — Кредит 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Налог с продаж" — начислена задолженность перед бюджетом по налогу с продаж

или

Дебет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"  — Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Налог с продаж" — начислена задолженность перед бюджетом по налогу с продаж.

При поступлении денежных средств в кассу предприятия будет произведена запись:

Дебет 50 "Касса" — Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" — произведена фактическая оплата денежных средств в кассу, включая налог с продаж.

Если расчеты с покупателем произведены путем перечисления денежных средств на расчетные счета предприятия, то обязательства по уплате в бюджет налога с продаж у предприятия оптовой торговли не возникает.

Таблица № 2

Бухгалтерские проводки отражения операций по реализации товара и расчетов с бюджетом по налогу с продаж

Если денежные средства от покупателя поступают в кассу предприятия, то в момент получения денежных средств при условии перехода права собственности на отгруженный товар покупателю, предприятие оптовой торговли обязано произвести начисление налога с продаж, подлежащего уплате в бюджет. По мнению автора, такая обязанность у предприятия возникает даже в том случае, если на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" выручка не была отражена.

Рассмотрим пример порядка формирования информации на счетах бухгалтерского учета об обязательствах перед бюджетом предприятия оптовой торговли по налогу с продаж.

Пример

Предприятие оптовой торговли 24 июня 2000 г. отгрузило товар покупателю. Продажная цена товара, по условиям договора, составила 360 тыс. руб., в том числе НДС — 60 тыс. руб. Условиями договора купли-продажи от 14 мая 2000 г. о форме и порядке оплаты покупателем товара было предусмотрено, что оплата будет произведена путем перечисления на расчетный счет предприятия аванса в размере 50% от суммы договора в течение 5 дней и оставшейся суммы — в течение 5 дней после получения товара покупателем. Однако покупатель нарушил условия договора о форме и порядке оплаты отгруженного товара, предложив оплатить его наличными денежными средствами сразу в кассу предприятия:

• 1 вариант — 30 июля 2000 г.

• 2 вариант —10 января 2001 г.

В данном решении (табл. № 2) особое внимание уделяется вопросам расчетов с бюджетом по налогу с продаж и отражению этих операций на счетах бухгалтерского учета.

Таблица № 3

Бухгалтерские проводки отражения операций по реализации товара и расчетов с бюджетом по налогу с продаж

Сумма налога с продаж, полученная от покупателя, подлежит перечислению в бюджет и, следовательно, по своему экономическому содержанию не связана с доходами организации. Это становится очевидным именно в случае погашения дебиторской задолженности покупателем в следующем отчетном периоде. Поэтому представляется целесообразным суммы налога с продаж, полученные от покупателей, не отражать на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

В силу того, что налог с продаж уплачивается покупателем, которому уже отгружена продукция, сумма налога, полученная при погашении дебиторской задолженности, должна сразу же начисляться в бюджет. Поэтому, по нашему мнению, можно при получении денежных средств от покупателя делать сразу бухгалтерскую проводку на сумму полученного налога с продаж (табл. №2).

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" — К-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Налог с продаж".

Решение примера для этого случая показано в таблице № 3.

Таблица № 4

Бухгалтерские проводки отражения операций по реализации товара и расчетов с бюджетом по налогу с продаж

* 46/11 — субсчет счета "Реализация продукции (работ, услуг)", предназначен для обобщения информации о реализации товаров, облагаемых налогом с продаж.
** 46/21 — субсчет счета "Реализация продукции (работ, услуг)", предназначен для обобщения информации о реализации товаров, не облагаемых налогом с продаж.
*** Расчет суммы налога с продаж, подлежащей удержанию с покупателя и перечислению в бюджет.

Рассмотрим на конкретном примере проблемы организации бухгалтерского учета операций расчетов с бюджетом по налогу с продаж, если осуществляется оптовая торговля товарами, подлежащими обложению налогом с продаж, при расчетах наличными денежными средствами и товарами, которые не включаются в облагаемую базу расчета налога с продаж.

Пример

Предприятие оптовой торговли 24 июня 2000 г. отгрузило товар покупателю:

• кроссовки детские — 10 пар по цене 1 080 руб.,

• кроссовки мужские — 5 пар по цене 1 200 руб.

Итого — на сумму 16 800 руб., в том числе НДС — 2 800 руб. Условиями договора купли-продажи от 14 мая 2000 г. о форме и порядке оплаты покупателем товара было предусмотрено, что оплата будет произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет предприятия: аванса в размере 50% от суммы договора в течение 5 дней и оставшейся суммы в течение 5 дней после получения товара покупателем. Однако покупатель нарушил условия договора о форме и порядке оплаты отгруженного товара и предложил оплатить товар наличными денежными средствами сразу в кассу предприятия 30 июля 2000 г.

Покупатель оплатил 8 400 руб. в виде авансов. Остальная сумма в размере 8 400 руб. оплачена наличными денежными средствами. Сложным является вопрос о сумме налога с продаж, который продавец должен удержать с покупателя и перечислить в бюджет. Определить однозначно, какой товар был оплачен, не представляется возможным. Доказательств того, что были оплачены кроссовки мужские, предприятие торговли представить не может. Доказательством оплаты облагаемого налогом с продаж товара может служить платежное поручение с формулировкой: "...оплата по счету № 1735 от 14 мая 2000 г. за кроссовки мужские". Если отсутствует такой документ, то налогоплательщик должен уплатить налог с продаж с суммы, полученной наличными денежными средствами.

Налогооблагаемая база для этого случая показана в табл. № 4

Так как нет доказательств оплаты мужских кроссовок по безналичному расчету, то устанавливается, что авансовыми платежами были произведены расчеты по оплате стоимости детских кроссовок в размере 8 400 руб. В этом случае стоимость мужских кроссовок будет определять облагаемую базу для расчета налога с продаж.

Сумма налога с продаж определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля цены товара без учета налога с продаж. Налог с продаж, подлежащий удержанию с покупателя, составит:

6 000 руб. * 5% = 300 руб.

Покупатель должен оплатить общую сумму в размере 8 700 руб.

Структура товарооборота за июнь 2000 г. в зависимости от включения в налогооблагаемую базу для расчета налогов может быть представлена следующим образом (табл. № 8).

Таблица № 5

Движение товара за июнь 2000 г.

Таблица № 6

Продажная цена товара сформирована с учетом НДС и налога с продаж.
Расчет продажной цены товара в июне 2000 г.

* — ставка НДС 20%.
** — ставка НДС 10%.
*** — ставка налога с продаж 5%.

Таблица № 7

Таблица № 8

Структура товарооборота за июнь 2000 г.

Таблица № 9

Бухгалтерские проводки отражения операций по реализации товара и расчетов с бюджетом по налогу с продаж

Таблица № 10

Бухгалтерские проводки отражения операций по реализации товара и расчетов с бюджетом по налогу с продаж

Налог с продаж должен быть начислен с объема реализации в размере 45 360 руб.

Бухгалтерский учет расчетов с бюджетом по налогу с продаж в организациях розничной торговли

При организации учета расчетов с бюджетом по налогу с продаж особое внимание должно быть уделено разработке системы аналитического учета:

• товаров, включаемых и не включаемых в налогооблагаемую базу для расчета налога с продаж;

• дебиторов, в счет погашения задолженности которых поступили денежные средства на расчетный счет;

• контрагентов по договорам мены.

Порядок учета обязательств перед бюджетом по налогу с продаж при оплате по безналичному расчету и по договорам мены рассматривается в соответствующих главах книги. В настоящем параграфе представлен порядок учета налога с продаж при оплате наличными денежными средствами и по расчетам с физическими и юридическими лицами на основе банковских карт.

В отличие от бухгалтерского учета доходов организации, осуществляющей оптовую торговлю, предприятия розничной торговли выручку от продажи товаров отражают путем записи на следующих счетах бухгалтерского учета:

Д-т сч. 50 "Касса" — К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг) — поступила выручка от продажи товаров.

Пример

Движение товара по закупочным ценам предприятия розничной торговли за июнь 2000 г. представлено в таблице № 5.

За июнь 2000 г. в кассу поступило денежных средств в размере 86 460 руб. Необходимо отразить на счетах бухгалтерского учета операции по продаже товара и начислению налога с продаж.

При составлении рабочего плана счетов, позволяющего осуществить раздельный учет объема реализации, облагаемого и не облагаемого налогом с продаж, необходимо предусмотреть несколько субсчетов счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

На предприятии должны быть открыты следующие субсчета счета реализации товаров:

46/0 — для отражения объема реализации в момент получения денежных средств.

Бухгалтерский учет расчетов с бюджетом по налогам может быть организован также в соответствии с требованиями п. 3 ПБУ 9/99 о невключении в доход организации сумм налога на добавленную стоимость и налога с продаж. По мнению автора, в этом случае корреспонденция счетов бухгалтерского учета будет выполняться, как показано в табл. № 10.

Copyright © 1994-2022 ООО "К-Пресс"